维普资讯 http://www.cqvip.com ２００６年第４期 （总第２５期） 市场论坛 ＭＡＲＫＥＴ ＦＯＲＵＭ Ｎｏ．４，２００６ （ＣｕｍｕｌａｔｉｖｅｌｙＮｏ．２５） 关于债务重组新准则的研究 刘洪亮 （吉林电子信息职业技术学院工商管理系，吉林长春１３２０２１） 【摘要】债务重组是企业在市场经济环境运行中经常遇到的问题，正确地处理该类问题对确认企业会计要素十分重要。文章 对新债务重组会计准则进行了分析，并就新旧准则的差异进行了比较和研究。 【关键词】债务重组；会计准则；比较 【中图分类号】Ｆ２３３ 【文献标识码】Ａ 【文章编号】１６７２—８７７７（２００６）０４—０２４０—０２ 商业信用是企业在市场经济环境运行中为加快商品周转 而经常运用的手段，它一方面为购销双方主体解决了资金瓶 颈问题，另一方面也带来了大量的债务纠纷。债务人到期无法 按既定条件偿还债务不仅会给债权人带来损失，而且也会给 公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差 额，计入当期损益。 ５ 修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条 件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务 的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期 损益。 自己的商业信誉造成不利影响。所以，债权债务双方可以选择 一种较为经济的解决债务纠纷的方法，即债务重组。 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人 ６．债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债 按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事 项。为规范债务重组的确认、计量和相关信息的披露，财政部 根据《企业会计准则——基本准则》于１９９８年制定了《企业会 计准则——债务重组》，并于２００１年进行了修订；２００６年２月 务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债务人 应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人 享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照本准 则的规定处理。 （三）债权人的会计处理 财政部在制定新的准则体系中，对该准则再次进行了修订，发 布了《企业会计准则１２号——债务重组》（下称新准则）。本文 针对新准则的主要内容及其与旧准则的差异进行了分析。 一１．以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余 额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权 计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不 足以冲减的部分，计入当期损益。 ２．以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现 、新准则的主要内容 新准则由总则、债务人的会计处理、债权人的会计处理和 披露共四章组成。主要内容如下： （一）债务重组的主要方式包括 金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非 现金资产的公允价值之间的差额，比照“以现金清偿债务”的 规定处理。 １．以资产清偿债务；２．将债务转为资本；３．修改其他债务条 件，如减少债务本金、减少债务利息等，（不包括上述１和２）两 种方式）；４．以上三种方式的组合。 （二）债务人的会计处理 ３．债务转为资本方式的，债权人应当将享有股份的公允 价值确认为对债务人的投资，重组债权的账而余额与股份的 公允价值之间的差额，比照“以现金清偿债务”的规定处理。 １．以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价 值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。 ２．以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的 账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当 期损益。 ４．修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条 件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债 权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比照“以 现金清偿债务”的规定处理。 ３．转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差 额，计人当期损益。 ５．债务重组采用以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、 债务转为资本、修改其他债务条件等方式的组合进行的，债权 人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权 人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按卜面 第４点的规定处理。 ４．将债务转为资本的，债务人应 将债权人因放弃债权 而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的 公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本 【收稿日期】２００６—０２—２７ 【作者简介】刘洪亮（１９７５一），男，吉林电子信息职业技术学院工商管理系讲师，东北财经大学研究生部硕士研究生，研究方 向：企业会计准则。 一２４０— 维普资讯 http://www.cqvip.com 《四）有关披露 债务人应当在附注中披露与债务重组有关的下列信息： １．债务重组方式； ２． 确认的债务重组利得总额；３将债务转为资本所导致 的股本（或者实收资本）增加额； ４．或有应付金额。 ５．债务重组中转让的非现金资产的公允价值、由债务转 成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值 的确定方法及依据。 债权人应当在附注中披露有关债务重组的下列信息： １．债务重组方式； ２．确认的债务重组损失总额； ３．债权转为股份所导致的投资增加额及该投资占债务人 股份总额的比例； ４．或有应收金额。 ５．债务重组中受让的非现金资产的公允价值、由债权转 成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值 的确定方法及依据。 二、新旧会计准则差异比较 《一）新旧准则的定义不同 旧准则的债务重组定义为“债权人按照其与债务人达成 的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项”，它表 明，不论哪种债务重组形式，只要是修改了原定债务条件的事 项，包括修改债务的金额和偿还时间，均作为债务重组。所以 旧准则中的债务重组既包括债务人处于财务困难条件下的债 务重组，也包括债务人不处于财务困难条件下的债务重组。 新准则强调了债务人处于财务困难的前提条件，并突出 了债权人做出了让步的实质条件。这样，排除了债务人不处于 财务困难条件下的、处于清算或改组时的债务重组，以及虽修 改了债务条件，但实质上债权人并未做出让步的债务重组事 项，如在债务人发生困难时，债权人同意债务人用库存商品抵 偿到期债务，且不调整偿还金额和时间，实质上债权人并未做 出让步，则不属于债务重组。 《二）新旧准则中债务重组方式的变化 新准则中将旧准则中“以低于债务账面价值的现金清偿 债务”和“以非现金资产清偿债务”方式合为“以资产清偿债 务”方式，这虽不属实质的变化，但新准则的表述更为简洁易 懂。 《三）新旧准则中会计处理的不同 新准则将原先因债权人让步而导致债务人豁免或者少偿 还的负债计入资本公积的做法，改为将债务重组收益计入营 业外收入；对于非现金资产抵债业务，引进公允价值作为计量 基础。现举例说明新旧准则中会计处理的差异。 ｆ例］２００５年２月１０日，顺达公司销售一批材料给天意公 司，同时收到天意公司签发并承兑的一张面值１０００００元、年 利率７％、６个月期、到期还本付息的票据。当年８月１０日，天 意公司发生财务困难，无法兑现票据，经双方协议，顺达公司 同意天意公司用一台设备抵偿该应收票据。这台设备的历史 成本为１２００００元，累计折旧为３００００元，评估确认的原价 １２００００元，评估确认的净价９５０００元，天意公司发生的评估费 １０００元，对此固定资产提取减值准备９０００元。顺达公司未对 债权计提坏账准备（假定不考虑其他相关税费）。 【解析】债务人天意公司按新准则会计处理如下（单位：元）： 借：固定资产清理８１０００ 累计折旧 ３００００ 固定资产减值准备９０００． 贷：固定资产 １２００００ 借：固定资产清理１０００ 贷：银行存款 １０００ “固定资产清理”科目余额＝８１００００＋１０００＝８２０００（￣；） 债务重组收益＝应付票据账面价值（面值＋利息卜－车专让 设备公允价值＝１０３５００—９５０００＝８５００（元） 转让设备收益＝设备公允价值９５０００—评估费１０００一设 备账面价值（１２００００￣３００００—９０００）＝１３０００（￣） 借：应付票据 １０３５００ 贷：固定资产清理８２０００ 营业外收人——债务重组收益８５００ 营业外收入——处置固定资产净收益１３０００ 债务人天意公司按旧准则会计处理如下（单位：元）： 资本公积＝应付票据账面价值（面值＋利息）１０３５００—评 估费１０００一设备账面价值（１２００００￣３００００—９０００）＝２１５００（￣） 借：应付票据 １０３５００ 贷：固定资产清理８２０００ 资本公积—其他资本公积２１５００ 由此可见，新准则的处理比旧准则多确认收益２１５００元 （８５００＋１３０００），从而使当期利润增加２１５００元。 债权人顺达公司按新准则会计处理如下（单位：元）： 借：固定资产 ９５０００ 营业外支出——债务重组损失８５００ 贷：应收票据 １０３５００ 债权人顺达公司按旧准则会计处理如下（单位：元）： 借：固定资产 １０３５００ 贷：应收票据 １０３５００ 由此可见，新准则的处理比旧准则多确认损失８ ５００元， 从而使当期利润减少８ ５００元。 四、执行新会计准则对企业财务状况影响分析 综上所述，由于新准则与旧准则最大的差异是采用公允 价值计量，以及将产生的债务重组收益计入当期损益（原准则 计人资本公积），所以执行新准则后，进行债务重组将增加债 务人当期利润、减少债权人当期利润。 【参考文献】 【１】中华人民共和国财政部．企业会计准则【Ｍ】．北京：经济 科学出版社，２Ｏ（）６． 【２】郑庆华，赵耀．新旧会计准则差异比较与分析【Ｍ】．北京： 经济科学出版社，２００６． ［３１会计准则研究组．最新会计准则重点难点解析［Ｍ】．大 连：大连出版社，２００６． －２４１——
