国际会计文献综述

关于历史成本和公允价值的文献综述

为了适应经济坏境的变化，为会计信息使用者提供更具相关性和可靠性的高质量会计信息，我国于2006年2月15日新颁布了企业会计基本准则，该准则第九章会计计量中明确了会计计量属性包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。本文对历史成本计量属性和公允价值计量属性进行研究。国际会计准则理事会在《国际会计准则第32号——金融工具：列报》中将公允价值定义为：“指在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交互一项资产或清偿一项债务所使用的金额。”而我国企业会计准则对公允价值的定义是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。”历史成本是指取得资源时的原始交易价格。下面就各学者观点进行简要概述。

一、历史成本和公允价值的本质特征

谭晓英、隋菊华、李英哲（2009）认为历史成本的本质特征是：第一，历史成本的计量时点是交易发生时，金额是交易成交时的市场价格或交换价格；第二，历史成本属于过去的成交价格，一经入账，此后不必随市场价格的变动而变动。公允价值的本质特征是：第一，交易时双方在自愿、公平条件下进行交易；第二，交易金额由双方自愿达成，任何一方有异议都不会形成公允价值；第三，它以存在交易为前提，并且交易可以是现在的，也可以是尚未实现的预期交易。

二、历史成本和公允价值的优缺点

周明春、刘西红（2009）认为：公允价值计量符合决策有用观的要求、适应金融创兴的需要、有利于企业的资本保全、能更真实地反映企业的经营成果；它的弊端在于可靠性差、可操作性差、在理论上还存在很多问题、运用公允价值的信息成本较高、公允价值

可能增加财务报表项目的波动性；而历史成本计量模式本身具有不可比拟的优越性，即较强的可靠性、客观性和可验证性。但随着知识经济和信息时代的到来，历史成本使用的环境不断改变，会受持续通货膨胀或剧烈物价变动的冲击、知识经济的冲击、信息技术的冲击、历史成本的弱相关性影响历史成本的运用。张曼、张多蕾（2011）指出：公允价值计量的优点是相关性强、及时性高、动态性好，局限性则为可靠性难以保障、实施成本高、若要素市场不构成熟、缺乏活跃的交易市场，则容易导致企业利用公允价值操纵利润；历史成本的优点是可靠性强，容易操作，局限性在于缺乏决策相关性、不灵活性。同样，王波（2012）指出：由于历史成本所能够取得证据的确凿性、计量的确定型，确定了其计量属性在会计实务中的主要地位，其使用的范围涵盖了几乎全部的具体准则内容及一般的情况。而公允价值的估计首先要确定是单一的资产或负债项目，或者是它们的集合（如一组资产或一组贷款），公允价值的估计可以采用市场法、收益法或成本法。刘锦慧（2011）指出历史成本具有其一定的局限性：(1）仅反映企业的投入而不能预测未来，特别是有关产出的信息，不利于使用者的经济决策；(2）历史成本不能真实体现会计主题的财务状况和经营业绩，从而削弱会计信息的有用性，影响当前决策；(3）不能反映银行或企业的真实价值或净值。公允价值计量属性的优越性是：（1）公允价值能反映市场对直接过间接地隐含在金融工具中的未来现金流量净现值的估计；(2）公允价值信息有助于投资者、债权人和其他使用者对企业的投资和融资决策进行评价，从而有助于其作出正确的决策；(3）公允价值量有利于提高会计信息的相关性，会计核算的相关性要求企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需求。(4）经济环境的变化呼唤公允价值计量，公允价值的出现是现代会计计量以价值取代传统计量强调成本的结果。(5）公允价值计量满足与国际接轨的需要。

三、历史成本和公允价值的未来使用趋势

葛家澍、徐跃（2006）认为：公允价值不仅为了解决当前如衍生金融工具的确认与

计量问题，它的进一步推广，也可能涉及非金融资产和非金融负债的计量属性。在财务会计中，若普遍运用公允价值计量所有资产，则作为可能的未来经济利益（最终为可能的未来净流量）的资产，其定性与定量将趋于一致。同时，经济学总是关注一家企业的价值（虽然只能用市场价格表现），也有可能借助于公允价值(公允价格）的计量与会计师的记录和报告趋同。在这个意义上，公允价值计量的研究，对于财务会计模式的改进与变革将具有深远意义。

葛家澍、窦家春、陈朝琳（2010）认为：今后，在财务会计中运用双重计量进行确认与报告的模式仍然是大势所趋。同样，范弘亚（2011）认为无论是基于会计的谨慎性原则还是基于财务会计反映真实历史的功能，历史成本计量属性都是必须的选择。李洪（2012）指出：与历史成本相比，公允价值计量是未来的发展趋势。第一、符合会计信息相关性原则的要求。第二、符合会计的配比原则的要求。第三、有利于企业资本保全，真实反映企业的收益。第四、是我国经济形势发展的需要。公允价值的使用是一个不可逆转的趋势，但是对于公允价值的运用和实施不可操之过急，在现阶段我国的市场体系、法律法规建设以及人员配备还不尽理想的情况下，应循序渐进、不断完善，只有这样才能充分发挥公允价值在会计计量上的优势，更好地为经济建设服务。

Jmes Cataldo & Morri McInnes(2009) 指出 ：财务报告需要多种计量方法，最佳计量方法取决于财务报告的具体内容。张宝丽（2011）指出在现代经济或者说高度的市场经济中，会计单一计量属性构成的计量模式无法实现多元化信息要求，只有使用多种计量属性共存并相互配合，才能够实现多元化会计目标。因此，建议采用这样的会计模式：财务会计计量仍以历史成本为计量基础，财务分析及管理会计的计量，可采取历史成本和其他计量属性并存择优选用。浦令舒(2011)指出：历史成本反映了企业实际的支出，公允价值意在反映企业真实的紧急价值。一张同时反映历史成本与公允价值信息的报表，以经营增值作为两种计量属性联系的纽带，能够使价值的创造和增值过程更真实、完整地得以

展现，以帮助信息使用者更全面地把握影响净资产的具体变化因素，计量这些因素及其影响的未来持续性，进而评价企业未来的债务清偿能力和股利分配能力。

通过以上文献综述，发现历史成本与公允价值计量属性并非是相互对立的概念，而是相互交叉的关系。历史成本不可以被其他会计计量属性替代，公允价值计量属性应在探索和总结中更好的使用以达到会计信息使用者对会计信息的要求。我国国情现状并不能提供完全实施公允价值的条件，新准则是在坚持以历史成本计量为基础的前提下，审慎适度地引入公允价值。在未来的时间内，我国应该仍然以历史成本作为基本的会计框架，结合补充的公允价值信息，多种计量属性并存，以适应经济的发展要求。

参考文献：

1、谭晓英、隋菊华、李英哲 《浅析会计计量属性的选择》 《农场经济管理》 2009年5期

2、葛家澍、徐跃《会计计量属性的探讨——市场价格、历史成本、现行成本与公允价值》《会计研究》2006年9期

3、葛家澍、窦家春、陈朝琳《财务会计计量模式的必然选择：双重计量》 《会计研究》2010年2期

4、Jmes Cataldo & Morris McInnes 《从净收益视角看公允价值和历史成本计量属性的作用》《会计研究》2009年7期

5、周明春、刘西红《金融危机引发的对公允价值与历史成本的思考》《会计研究》

2009年9期

6、张曼、张多蕾 《驳公允价值将取代历史成本计量属性》 《铜陵学院学报》2011年1期

7、范弘亚 《历史成本计量属性的探讨——经济危机背景下历史成本与公允价值计量模式的比较》 《市场周刊》2011年12期

8、李洪《公允价值计量与历史成本计量对会计核算的影响分析》《兰州商学院学报》 2012年8月 第四期

9、王波《会计计量属性的适用性研究》 《时代报告》2012年8月

10、刘锦慧《简述历史成本计量与公允价值计量的比较》《山西建筑》2011

年29期

11、张宝丽 《会计计量属性的选择与展望》 《中国科技纵横》2011年14期

12、浦令舒 《历史成本与公允价值的共存关系探析》《北京市经济管理干部学院学报》 2011年3期