主要经济业务的会计核算办法

第一节 款项和有价证券的收付

企业日常经营活动中涉及的款项主要包括库存现金、银行存款、银行汇票存款、银行本

票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、外埠存款和存出投资款等。有价证券是指企业持有的交易性金融资产、可供出售金融资产等。款项和有价证券是流动性最强的资产。款项和有价证券的收付直接影响企业货币资金的供应，从而影响企业的生产经营活动，因此必须及时、如实地办理相关手足，进行会计核算。本节简要介绍库存现金、银行存款、其他货币资金和交易性金融资产的账务处理。 一、库存现金

（一）库存现金的总分类核算

“库存现金”账户用于核算企业库存现金的收入、支出。该账户借方登记库存现金的增加，贷方登记库存现金的减少，期末余额在借方，反映企业实际持有的库存现金的金额。 企业内部各部门、各单位周转使用的备用金，应在“其他应收款——备用金”账户核算，也可以单独设置“备用金”账户核算，不得在“库存现金”账户核算。 1．库存现金收入的核算

现金收入的内容主要有：从银行提取的现金、职工出差报销时交回的剩余借款、收取结算起点以下的零星销售收入款、收取对个人的罚款等。收取现金时，应借记“库存现金”账户，贷记有关账户。

【例10-1】从开户银行提取现金20 000元，补足库存限额。 借：库存现金 20 000

贷：银行存款 20 000

【例10-2】销售产品价款600元，102元，共计收入现金702元。

借：库存现金 702

贷：主营业务收入 600 应交税费——应交（销项税额） 102

【例10-3】办公室职员赵宇原出差借款2000元，现报销1700元，交回剩余现金300元。

借：库存现金 300 管理费用 1700

贷：其他应收款——备用金（赵宇） 2000

2.库存现金支出的核算

按照现金开支范围的规定支付现金时，应借记有关账户，贷记“库存现金”账户。 【例10-4】办公室职员赵宇出差预借差旅费2 000元，以现金付讫。 借：其他应收款——备用金（赵宇） 2000

贷：库存现金 2 000 【例10-5】以现金支付职工工资320 000元。 借：应付职工薪酬 320000

贷：库存现金 320000 （二）库存现金的序时核算

为了加强对现金的管理，随时掌握现金收付动态和库存余额，保证现金的安全，企业必须设置“库存现金日记账”。“库存现金日记账”的格式和登记方法详见本书第五章。需要说

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明的是，“库存现金日记账”的余额必须与“库存现金”总账的余额核对相符。有外币现金收支业务的企业，应当按照人民币现金、外币现金的币种设置“库存现金日记账”进行明细核算。

（三）库存现金清查的核算

库存现金清查是指对库存现金的盘点与核对，包括出纳人员每日终了前进行的库存现金账款核对和清查小组进行的定期或不定期的库存现金盘点、核对，具体方法详见本书第七章。

【例10-6】下列关于“库存现金”科目的表述中，正确的有（ ）

A、期末借方余额反映企业实际持有的库存现金金额 B、借方登记现金的减少 C、主要用于核算企业库存现金的收入、支出情况 D、贷方登记现金的增加 【答案】AC 【解析】“库存现金”账户用于核算企业库存现金的收入、支出。该账户借方登记库存现金的增加，贷方登记库存现金的减少，期末余额在借方，反映企业实际持有的库存现金的金额。

二、银行存款

银行存款是企业存入银行或其他金融机构的货币资金。企业应根据业务需要，在其所在地银行开设账户，并利用银行账户进行存款、取款以及各种收支转账业务的结算。根据我国《票据法》和《支付结算办法》的规定，企业发生的货币资金收付业务可以采用银行汇票、银行本票、商业汇票、支票、信用卡、汇兑、委托收款、托收承付和信用证等结算办法，通过银行办理转账结算。

（一）银行存款的总分类核算

“银行存款”账户用于核算企业存入银行或其他金融机构的各种款项，借方登记银行存款的增加额，贷方登记银行存款的减少额，期末借方余额反映银行存款的期末结存金额。银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、外埠存款和存出投资款等，应通过“其他货币资金”账户核算，不在本账户核算。付款企业开出支票时，根据支票存根和有关原始凭证（收款人开出的收据或等），及时编制付款凭证，借记有关账户，贷记“银行存款”账户。

【例10-7】下列各项中，通过“银行存款”科目核算的是( )

A、银行汇票存款 B、信用卡存款 C、存出投资款 D、银行基本账户存款 【答案】D

【解析】银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、外埠存款和存出投资款等，应通过“其他货币资金”科目核算，不通过“银行存款”科目核算。

【例10-8】远东公司为一般纳税人，存货采用实际成本计价。远东公司从华夏公司购入原材料一批，专用上注明的价款为100000元，额为17000元，款项已用转账支票付讫，材料已验收入库。根据这项经济业务，为民公司应作如下会计分录： 借：原材料 100000 应交税费——应交（进项税额） 17000

贷：银行存款 117000

收款企业收到支票时，应填制进账单（格式见表10 -1），连同收到的支票到银行办理收款手续后，以银行签章退回的进账单回单联及其他相关凭证，编制收款凭证，借记“银行存款”账户，贷记有关账户。

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表10 -1 ××银行北京市××（单位名称）进账单 年 月 日 出 全称 票 账号 人 开户银行 金 人民币（大写） 额 票据种类 票据号码 备注： 票据张数 收 全称 款 账号 人 开户银行 亿 千 百 十 万 千 百 十 元 角 分 复核： 记账： 【例10-9】承【例10 -8】，华夏公司为一般纳税人，销售一批产品给远东公司，收到转账支票，并已填制进账单，办妥有关收款手续。根据这项经济业务，华夏公司应作如下会计分录： 借：银行存款 117 000 贷：主营业务收入 100 000 应交税费——应交（销项税额） 17 000 （二）银行存款的序时核算 为了全面、系统、连续、详细地反映有关银行存款收支的情况，应设置“银行存款日记账”，由出纳人员根据审核无误的收、付款凭证，按照业务发生的先后顺序逐日逐笔登记，每日终了应结出余额。月份终了，“银行存款日记账”的余额必须与“银行存款”总账的余额核对相符。 （三）银行存款的清查 为了保证会计账簿记录的真实、准确，避免银行存款账目发生差错，月份终了，除了“银行存款日记账”的余额必须与“银行存款”总账的余额核对相符外，还必须将单位银行存款日记账与银行对账单核对，确定账实是否相符。具体请参见本书第七章。 【例10-10】下列关于“银行存款”科目的表述中，正确的有( ) A、主要用于核算企业存入银行或其他金融机构的各种款项 B、贷方登记银行存款的减少 C、核算内容包括银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、外埠存款 D、借方登记银行存款的增加 【答案】ABD 【解析】“银行存款”账户用于核算企业存入银行或其他金融机构的各种款项，借方登记银行存款的增加额，贷方登记银行存款的减少额，期末借方余额反映银行存款的期末结存金额。 三、其他货币资金 其他货币资金是指单位除库存现金、银行存款以外的其他形式存在的各种货币资金。主要包括外埠存款、银行本票存款、银行汇票存款、信用卡存款、信用证存款和存出投资款等。其他货币资金往往都有其指定的用途，要求会计上对其单独进行核算。 为了反映和监督其他货币资金的收支和结存情况，企业应设置“其他货币资金”总分类账户，该账户借方登记其他货币资金的增加额，贷方登记其他货币资金的减少额，期末借方余额反映其他货币资金的期末结存金额。在总分类账户下，还应按其他货币资金的种类分设“外埠存款”、“银行汇票存款”、“银行本票存款”、“在途货币资金”、“信用卡存款”、“存出投资款”等明细分类账户进行明细核算。 3 / 45

【例10-11】下列各项中，通过“其他货币资金”科目核算的有( )

A、外埠存款 B、银行汇票存款 C、信用卡存款 D、银行本票存款 【答案】ABCD

【解析】其他货币资金主要包括外埠存款、银行本票存款、银行汇票存款、信用卡存款、信用证存款和存出投资款等。

【例10-12】某公司因临时采购在南京工商银行开设外埠存款账户，存入10000元。20天后，采购员交来供货单位，所购货物价款为6000元，1020元，货物尚未验收入库，剩余资金2980元已转回到公司存款户。

(1)汇往外地开立采购专户时：

借：其他货币资金——外埠存款 10 000 贷：银行存款 10 000 (2)采购结束，收到采购员交来账单时：

借：在途物资 6 000 应交税费——应交（进项税额） 1 020

贷：其他货币资金——外埠存款 7 020 (3)剩余资金转回公司存款户时：

借：银行存款 3880 贷：其他货币资金——外埠存款 3880

【例10-13】某公司向开户银行提交“银行汇票委托书”，委托银行签发面额为40 000元的银行汇票，公司用银行汇票购买材料一批，并已验收入库，取得价税共计金额23400元，汇票多余款转回公司存款账户。 (1)取得银行汇票时：

借：其他货币资金——银行汇票 40000

贷：银行存款 40000 (2)购买材料并取得时：

借：原材料 20000 应交税费——应交（进项税额） 3400 贷：其他货币资金——银行汇票 23400 (3)收回余款时：

借：银行存款 16600

贷：其他货币资金——银行汇票 16600 四、交易性金融资产 （一）账户设置

交易性金融资产主要是指企业为了近期出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等账户。

“交易性金融资产”账户核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产也在“交易性金融资产”账户核算。“交易性金融资产”账户的借方登记交易性金融资产的取得成本、资产负债表日其公允价值高于账面余额的差额等；贷方登记资产负债表日其公允价值低于账面余额的差额，以及企业出售交易性金融资产时结转的成本和公允价值变动损益。企业应当按照交易性金融资产的类别和品种分别设置“成本”、“公允价值变动”等明细账户进行明细核算。

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“公允价值变动损益”账户核算企业交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期的利得或损失，借方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值低于账面余额的差额，贷方登记资产负债表日企业持有的交易性金融等的公允价值高于账面余额的差额，期末转入“本年利润”后无余额。

“投资收益”账户核算企业持有交易性金融资产期间取得的收益以及处置交易性金融资产等实现的投资收益或投资损失，借方登记企业出售交易性金融资产等发生的投资损失，贷方登记企业出售交易性金融资产等实现的投资收益，期末转入“本年利润”后无余额。 （二）交易性金融资产的取得 企业取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金融资产——成本”账户。取得交易性金融资产支付价款包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”账户。交易性金融资产在购买或者处置的时候所发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益。借记“投资收益”科目，贷记“银行存款”等科目。 【例10-14】2013年1月20日，甲公司委托某证券公司从上海证券交易所购入A上市公司股票10万股，每股市价10元，另支付相关交易费用20 000元，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司应编制的会计分录如下：

(1) 2013年1月20日，购买A上市公司股票时： 借：交易性金融资产——成本 1000000

贷：银行存款 1000000 (2)支付相关交易费用时： 借：投资收益 20000

贷：银行存款 20000

（三）交易性金融资产的现金股利和利息

企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”账户，并计入投资收益。

【例10-15】承【例10-14】，2013年2月10日，A上市公司宣布分派股利，甲公司应分10000元，并于2013年3月10日收到银行的到账通知。甲公司应作如下会计分录： (1) 2013年2月10日，被投资单位宣告分红时： 借：应收股利 10000 贷：投资收益 10000

(2) 2013年3月10日，收到股利时： 借：银行存款 10000 贷：应收股利 10000

（四）交易性金融资产的期末计量

在资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。企业应当在资产负债表日按照交易性金融资产公允价值与账面余额的差额，借记或贷记“交易性金融资产——公允价值变动”账户，贷记或借记“公允价值变动损益”账户。

【例10-16】承【例10-14】，假定2013年6月30日，甲公司仍持有上述作为交易性金融资产管理的A上市公司股票10万股；当日该股票市价为每股10.6元。甲公司应确认该股票的公允价值变动损益，作如下会计分录：

借：交易性金融资产——公允价值变动 60 000

贷：公允价值变动损益 60 000

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（五）交易性金融资产的处置

企业处置（出售、转让）交易性金融资产时，实际收到的价款与其账面余额的差额，应作投资损益处理，借记或贷记“投资收益”账户；同时，应结转原计入该交易性金融资产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”账户，贷记或借记“投资收益”账户。 【例10-17】承【例10 -16】，2013年7月16日，甲公司将持有的A上市公司股票10万股全部出售，实际收到价款110万元，存入投资款账户。应作如下会计分录：

借：银行存款 1100 000

贷：交易性金融资产——成本 1000 000 ——公允价值变动 60 000 投资收益 40 000 同时：

借：公允价值变动损益 60 000

贷：投资收益 60 000

第二节 财产物资的收发、增减和使用

财产物资主要包括存货和固定资产。存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产

成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等，通常包括原材料、在产品、半成品、产成品、商品和周转材料等。固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，同时使用寿命超过一个会计年度的有形资产，通常包括房屋、建筑物、机器设备、运输工具等。本节简要介绍原材料和库存商品的收发以及固定资产增减使用情况的账务处理。 一、原材料

原材料是指企业在生产过程中经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料、主要材料和外购半成品，以及不构成产品实体但有助于产品形成的辅助材料。原材料具体包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。原材料共同的特点：一次性地参加生产经营、经过一个生产周期就要全部消耗掉或改变其原有的实物形态；同时其价值也随着实物的消耗，一次性地全部转移到产品价值中去，通过产品销售，价值得到一次性补偿。

原材料的日常收发及结存，既可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。 （一）账户设置

原材料按实际成本计价核算时，材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照实际成本计价，使用的账户主要有“原材料”、“在途物资”等。由于“原材料”账户的借方、贷方及余额均以实际成本计价，不存在成本差异的计算与结转问题。但是采用实际成本核算无法反映材料成本是节约还是超支，从而不能反映和考核物资采购业务的经营成果。因此，这种方法通常适用于材料收发业务较少的企业。对于材料收发业务较多并且计划成本资料较为健全、准确的企业，可以采用计划成本进行材料收发的核算。

“原材料”账户，用于核算库存各种材料的收入、发出和结存情况。在原材料按实际成本核算时，本账户借方登记入库材料的实际成本，贷方登记发出原材料的实际成本，期末余额在借方，表示库存原材料的实际成本。

“在途物资”账户，用于核算企业采用实际成本（进价）进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的各种物资（即在途物资）的采购成本，本账户应按供应单位和物资品种进行明细核算。本账户的借方登记企业购入的在途物资的实际成本，贷方登记验收入库的在途物资的实际成本，期末余额在借方，反映企业在途物资的采购成本。

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“应付账款”账户，用于核算企业因购买材料、商品和接受劳务等经营活动应支付的款项。本账户的贷方登记企业因购入材料、商品和接受劳务等尚未支付的款项，借方登记偿还的应付账款，期末余额一般在贷方，反映企业尚未支付的应付账款。

“预付账款”账户，用于核算企业按照合同规定预付的款项。本账户的借方登记预付的款项及补付的款项，贷方登记收到所购物资时根据有关账单记入。原材料”账户的金额及收回多付款项的金额，如果期末余额在借方，反映企业实际预付的款项；如果期末余额在贷方，则反映企业应付或应补付的款项。预付款项不多的企业，也可以不设置“预付账款”账户，而将此业务在“应付账款”账户中核算。 （二）购入材料

企业从外部购入的材料，由于采用的结算方式不同，原材料入库的时间与付款的时间可能一致，也可能不一致，因此，在会计处理上也有所不同。外购原材料的采购成本一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

【例10-18】企业购入一批材料，买价5万元，另发生运杂费400元，材料已经入库，以银行存款支付。下列选项中，表明原材料成本的是( )

A、50 000元 B、 000元 C、50 400元 D、400元 【答案】C

【解析】原材料成本为50 400元，发生的运杂费应记入原材料成本。

采购价格是指企业购入的材料或商品的账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的进项税额。其他税金是指企业购买、自制或委托加工存货发生的消费税、资源税和不能从销项税额中抵扣的进项税额等。其他可归属于存货采购成本的费用是指采购成本中除上述各项以外的可归属于存货采购的费用，如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

实际成本法下：

1．对于账单与材料同时到达的采购业务，企业在支付货款、材料验收入库后应根据结算凭证、账单等确定的材料成本，借记“原材料”账户，根据专用上注明的税额，借记“应交税费——应交（进项税额）”账户，按照实际支付的款项，贷记“银行存款”等账户。

【例10-19】某企业购入甲材料一批，专用上注明的货款为200 000元，为34 000元，材料已验收入库，货款已用转账支票付讫。 借：原材料——甲材料 200 000 应交税费——应交（进项税额）34 000

贷：银行存款 234 000

2．对于已经付款或已开出、承兑商业汇票，但材料尚未到达（或尚未验收入库）的业务，应根据结算凭证、账单等，借记“在途物资”、“应交税费——应交（进项税额）”账户，贷记“银行存款”或“应付账款”等账户。待材料到达验收入库后，再根据收料单，借记“原材料”账户，贷记“在途物资”账户。

【例10-20】某企业采用汇兑结算方式向A企业购入丙材料一批，专用上注明货款80000元，13600元，运杂费400元，材料尚未到达。 借：在途物资——丙材料 80400 应交税费——应交（进项税额） 13600

贷：银行存款 94000 【例10-21】承【例10-20】，上述购入的丙材料已收到，并验收入厍。

借：原材料——丙材料 80400

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贷：在途物资——丙材料 80400

3．对于材料已到并验收入库，但、账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，为了简化核算手续，在当月发生的，可以暂不进行会计处理，待收到账单时，再按实际价款进行会计处理。在月末时，对于那些账单尚未到达的入库材料，应按暂估价入账，借记“原材料”账户，贷记“应付账款”账户。下月初作相反的会计分录予以冲回，以便下月付款或开出、承兑商业汇票后，按正常程序，借记“原材料”、“应交税费——应交（进项税额）”科目，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目。

【例10-22】某企业采用委托收款结算方式从B公司购入丙材料一批，材料已验收入库，月末账单尚未收到，暂估价为104000元。 借：原材料——丙材料 104000

贷：应付账款——暂估应付账款 104000 下月初作相反的会计分录予以冲回：

借：应付账款——暂估应付账款 104000

贷：原材料——丙材料 104000 【例10-23】承【例10-22】，上述购入的丙材料于次月收到账单，货款100000元，17000元，已用银行存款付讫。

借：原材料——丙材料 100000 应交税费——应交（进项税额） 17000

贷：银行存款 117000

4．采用预付货款的方式采购材料，应在预付材料价款时，按照实际预付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；已经预付货款的材料验收入库，根据账单等所列的价款、税额等，借记“原材料”、“应交税费——应交（进项税额）”账户，贷记“预付账款”账户；预付款项不足，补付货款，按补付金额，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；退回多付的款项，借记“银行存款”账户，贷记“预付账款”账户。

【例10-24】A企业与B企业的购销合同规定，A企业为购买甲材料向B企业预付400 000元货款的80%，计320 000元，货款已通过汇兑方式汇出。根据上述资料，A企业应作如下会计分录：

借：预付账款——B企业 320 000

贷：银行存款 320 000 【例10-25】承【例10-24】，A企业收到B企业发来的甲材料，已验收入库，有关账单列明，该批货物的货款400 000元，68 000元，B企业代垫运杂费5 000元。A企业已将所欠款项以银行存款付讫。A企业应作如下会计分录： (1)材料验收入库时：

借：原材料——甲材料 405 000 应交税费——应交（进项税额） 68 000

贷：预付账款——B企业 473 000 (2)补付货款时：

借：预付账款——B企业 153 000

贷：银行存款 153 000 （三）接受投资收到材料

按照税法的规定，投资方应开据专用；接受投资的一方，对于投入的材料应按照收到的专用上注明的不含税的材料价值，借记“原材料”账户，按注明的，借记“应交税费——应交（进项税额）”账户，按两者之和贷记“实收资本”账户。

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【例10-27】A企业接受B企业投资转入原材料一批，材料投资作价为200 000元，专用上注明为34 000元。应作如下会计分录： 借：原材料 200 000 应交税费——应交（进项税额） 34 000 贷：实收资本 234 000 （四）发出材料 1、实际成本法 （1）发出存货的计价方法 企业会计准则规定，企业领用或发出的存货，按照实际成本核算的，可以采用先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别计价法等方法确定其实际成本。 【例10-28】某企业的A材料在2013年4月1日的期初存货为800件，单价为20元，金额为16 000元。4月份A材料的收发情况如下： 4月5日购入 600件 单价22元 金额13 200元 8日购入 400件 单价24元 金额9 600元 14日发出 700件 20日购入 800件 单价26元 金额20 800元 22日购入 400件 单价28元 金额11 200元 27日发出 1000件 30日发出 900件 ①先进先出法。先进先出法是假定先收到的存货先发出，或先收到的存货先耗用，并根据这种假定的存货流转次序对发出存货和期末存货进行计价的方法。具体做法是：收到有关存货时，逐笔登记每一批存货的数量、单价和金额；发出存货时，按照先进先出法的原则计价，逐笔登记存货的发出成本和结存金额。需要说明的是，假定先入库的存货先发出，纯粹是为了成本计价，与存货入库和发出的实际次序没有必然联系。 先进先出法可以随时结出存货发出成本和结存存货成本，而且期末库存存货的成本接近市价。但是，如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时，计算工作量较大。另外在物价持续上升时，采用先进先出法会使发出存货成本偏低，利润偏高。根据【例10-28】的资料，按先进先出法计价，如表10-2所示。 表10-2原材料明细分类账 （先进先出法） 2013年 凭证 摘要 月 日 号码 4 4 4 1 5 8 略 期初余额 购入 购入 发出 收入 发出 结存 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 600 400 800 20 16 000 800 20 16 000 600 22 13 200 800 20 16 000 600 22 13 200 400 24 9 600 22 13 200 24 9 600 4 14 700 100 20 2000 20 14 000 600 22 13 200 400 24 9 600 9 / 45

4 20 4 22 4 27 4 30 4 30 购入 购入 发出 发出 800 400 26 20 800 28 11 200 100 600 400 800 100 600 400 800 400 20 2000 22 13 200 24 9 600 26 20 800 20 2 OOO 22 13 200 24 9 600 26 20 800 28 11 200 1000 600 300 100 800 20 2000 100 24 2 400 22 13 200 800 26 20 800 24 7 200 400 28 11 200 24 2 400 26 20 800 400 28 11 200 59 600 400 28 11 200 本期发生 额及余额 2 200 800 2 600 2013年4月发出存货的成本=(700×20)+(100×20 +600×22 +300×24)+(100 ×24+800 ×26) =59 600（元） 月末结存存货成本=16 000+ 800 -59 600 =11 200（元） ②全月一次加权平均法。全月一次加权平均法是以期初存货数量和本期收入存货数量为权数，于月末一次计算存货平均单价，据以计算当月发出存货和月末结存存货实际成本的方法。即平时收入时按数量、单价、金额登记，但每次不确定其结存单价，而是在月末时一次计算其本期的加权平均单价。其计算公式为： 加权平均单价=期初结存存货实际成本本期收入存货实际成本 期初结存存货数量本期收入存货数量本期发出存货实际成本=本期发出存货数量×加权平均单价 期末结存存货实际成本=期末结存存货数量×加权平均单价 或： 期末结存存货实际成本=期初结存存货实际成本+本期收入存货实际成本-本期发出存货实际成本 仍以【例10-28】为例，采用加权平均法计价如表10-3所示。 表10-3原材料明细分类账 （全月一次加权平均法） 2013年 月 日 凭证 摘要 号码 4 5 4 8 购入 购入 发出 购入 收入 发出 结存 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 700 800 1400 1800 1100 1900 20 16 000 4 1 略 期初余额 600 22 13 200 400 24 9 600 4 14 4 20 800 26 20 800 10 / 45

4 22 4 27 4 30 购入 发出 发出 400 28 11 200 1000 900 2300 1300 400 本期发生 4 30 额及余额 2200 800 2600 23. 60 61 360 400 23.60 9 440 16 000+ 800 加权平均单价= =23.60（元） 800+2 200 本期发出存货实际成本=2 600×23.60=61 360（元） 期末结存存货实际成本=400×23.60=9 440（元）

采用全月一次加权平均法计算手续简便，有利于简化成本计算工作。但是，由于必须到月末才能计算出本月的平均单价，平时在存货明细账上无法反映发出和结存存货的实际成本，因此不利于存货成本的日常管理与控制。

③移动加权平均法。移动加权平均法是指在每次收入存货以后就计算出新的平均单位成本的一种方法，即本批收入存货的成本加原有库存的成本，除以本批收入存货数量加原有存货数量，据以计算加权平均单价，并对发出存货进行计价。其计算公式为：

（库存存货成本+本批进货成本）移动加权平均单价= （库存存货数量+本批进货数量） 本批发货成本=本批发货数量×移动加权平均单价 仍以【例10-28】为例，采用移动加权平均法计价如表10-4所示： 2013年4月发出存货的成本=700×21.56+1000×24.22+900×24.22=61 110(元)月末结存成本=16 000+ 800-61 110 =9 690（元） 表10-4原材料明细分类账 （移动加权平均法） 2013年 凭证 摘要 收入 发出 结存 月 日 号码 数量 单价 金额 数量 单价 金额． 数量 单价 金额 4 1 略 期初余额 4 5 4 8 购入 购入 发出 购入 购入 发出 发出 800 20 16 000 600 22 13 200 400 24 9 600 1 400 20. 86 29 200 1 800 21. 56 38 800 4 14 4 20 4 22 4 27 4 30 700 21. 56 15 092 1 100 21. 56 23 708 1 900 23.43 44 508 2 300 24.22 55 708 800 26 20 800 400 28 11 200 1000 24.22 24 220 1 300 24.22 31 488 900 24. 22 21 798 400 24.22 9 690 61 110 400 24.22 9 690 4 30 本期发生 2 200 额及余额 800 2 600 采用移动加权平均法可以随时计算存货的平均单位成本，计算出的发出和结存存货的成本比较客观。但是，在存货单价不同的情况下，由于每收入一次存货就要重新计算一次平均单价，工作量较大。因此，存货收发频繁的企业不宜采用此法。 11 / 45

④个别计价法。个别计价法，又称个别认定法、具体辩认法、分批实际法。特点：是注重所发出存货具体项目的实物流转和成本流转之间的联系，逐一辩认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货的方法。其计算公式为：

每批存货发出成本=每批存货发出数量×该批存货实际进货单价

采用个别计价法，计算发出存货的成本和期末存货的成本比较合理、准确，但这种方法的前提是需要对发出和结存存货的批次进行具体认定，以辨别其所属的收入批次，因此实务操作的工作量繁重，困难较大。个别计价法适用于容易识别、存货品种数量不多、单位成本较高的存货计价，如房产、船舶、飞机、重型设备、珠宝、名画等贵重物品。

（2）发出材料的账务处理

企业各生产单位及有关部门领用的材料具有种类多、业务频繁等特点。为了简化核算，可以在月末根据“领料单”或“限额领料单”中有关领料的单位、部门等加以归类，先编制“发料凭证汇总表”（格式请参见表4-7），然后再据以编制记账凭证。这种方法一般适用于材料收发业务较少的企业。

【例10-29】某企业8月份“发料凭证汇总表”列示：基本生产车间生产产品领用甲材料1000 000元，辅助生产车间领用400 000元，车间管理领用甲材料12 000元，企业行政管理部门领用甲材料4 000元。应根据“发料凭证汇总表”作如下会计分录： 借：生产成本——基本生产成本 1000 000 ——辅助生产成本 400 000 制造费用 12 000 管理费用 4 000

贷：原材料——甲材料 1416 000 二、库存商品

（一）库存商品的内容

库存商品是指企业生产加工完成可供出售的产成品或外购用于销售的商品，对于不同的行业，库存商品的形式和名称不尽相同。在工业企业，库存商品主要表现为生产完工的产品；在商品流通企业，库存商品主要表现为外购商品；在房地产开发企业，库存商品主要表现为开发完工的房屋建筑物；在农业企业，库存商品主要表现为收获的农产品。因此，库存商品具体包括库存产成品、外购商品、放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品、寄存在外的商品、接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品等。已完成销售手续、但购买单位在月末未提取的产品，不应作为企业的库存商品，而应作为代管商品处理，并单独设置代管商品备查簿进行登记。库存商品可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。 本书只介绍实际成本法。

为了反映和监督库存商品的增减变动及其结存情况，企业应当设置“库存商品”账户，借方登记验收入库的库存商品成本，贷方登记发出的库存商品成本，期末余额在借方，反映各种库存商品的实际成本或计划成本。 （二）库存商品的账务处理

1．产品生产完工验收入库的账务处理

对于库存商品采用实际成本核算的工业企业，当产品生产完成并验收入库时，应按实际成本，借记“库存商品”账户，贷记“生产成本——基本生产成本”账户。

【例10-31】甲公司“商品入库汇总表”记载，某月已验收入库A产品2 000件，实际单位成本10 000元，计20 000 000元；B产品4 000件，实际单位成本2 000元，计8 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：库存商品——A产品 20 000 000

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——B产品 8 000 000

贷：生产成本——基本生产成本——A产品 20 000 000 ——B产品 8 000 000 2．销售商品结转销售成本的账务处理

对于库存商品采用实际成本核算的商品流通企业，当产品购入时，应按实际成本，借记“库存商品”、“应交税费——应交（进项税额）”账户，贷记“应付账款”等账户。

【例10-32】甲公司购入A商品一批，取得，注明价款20 000元，税额3 400元。甲公司开出银行支票一张支付上述价款。 借：库存商品 20 000 应交税费——应交（进项税额） 3400

贷：银行存款 23 400 （1）生产型企业

企业销售商品、确认收入时，应结转其销售成本，借记“主营业务成本”等账户，贷记“库存商品”账户。

【例10-33】甲公司月末汇总的发出商品中，当月已实现销售的A产品50件，B产品150件。该月A产品实际单位成本500元，B产品实际单位成本1 00元。在结转其销售成本时，甲公司应编制如下会计分录：

借：主营业务成本 40 000

贷：库存商品——A产品 25 000 ——B产品 15 000 四、固定资产

（一）固定资产的确认

固定资产在同时满足以下两个条件时，才能予以确认。 1. 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 资产最基本的特征是预期能给企业带来经济利益，如果某一固定资产不能给企业带来经济利益，则不能确认为该企业的固定资产。

2. 该固定资产的成本能够可靠计量 成本能够可靠地计量，是资产确认的一项基本条件。固定资产作为企业资产的重要组成部分，要予以确认，为取得该固定资产而发生的支出必须能够可靠地计量。如果固定资产的成本能够可靠地计量，并同时满足其他确认条件，就可以加以确认，否则，企业不应加以确认。

（二）固定资产的含义和分类

固定资产是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产，包括房屋、建筑物、机器、设备等。 企业固定资产种类繁多，根据不同的管理需要和核算要求以及不同的分类标准，可以分为不同的类别。企业应当选择适当的分类标准，将固定资产进行分类，以满足经营管理的需要。

1．按经济用途分类，可分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。

2．按使用情况分类，可分为使用中的固定资产、未使用的固定资产和不需用的固定资产。

3．按所有权分类，可分为自有固定资产和融资租入固定资产。

4．按经济用途和使用情况进行综合分类，可分为七大类：(1)生产经营用固定资产；(2)非生产经营用固定资产；(3)租出固定资产，指在经营性租赁方式下出租给外单位使用的固定资产；(4)不需用固定资产；(5)未使用固定资产；(6)土地，指过去已经估价单独入账的

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土地；因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账；(7)融资租入固定资产，指企业以融资租赁方式租入的固定资产，在租赁期内，应视同自有固定资产进行管理与核算。 （三）固定资产的核算

为了核算固定资产，企业一般需要设置“固定资产”、“累计折旧”、“在建工程”、“工程物资”、“固定资产清理”等账户，核算固定资产取得、计提折旧、处置等情况。

“固定资产”账户核算企业固定资产的原价，借方登记企业增加的固定资产原价，贷方登记企业减少的固定资产原价，期末借方余额，反映企业期末固定资产的账面原价。企业应当设置“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”，按固定资产类别、使用部门和每项固定资产进行明细核算。

“累计折旧”账户属于“固定资产”的调整账户，核算企业固定资产的累计折旧，贷方登记企业计提的固定资产折旧，借方登记处置固定资产转出的累计折旧，期末贷方余额，反映企业固定资产的累计折旧额。

“在建工程”账户核算企业基建、更新改造等在建工程发生的支出，借方登记企业各项在建工程的实际支出，贷方登记完工工程转出的成本，期末借方余额反映企业尚未达到预定可使用状态的在建工程的成本。

“工程物资”账户核算企业为在建工程而准备的各种物资的实际成本。该账户借方登记企业购入工程物资的成本，贷方登记领用工程物资的成本，期末借方余额，反映企业为在建工程准备的各种物资的成本。

“固定资产清理”账户核算企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转出的固定资产价值以及在清理过程中发生的费用等，借方登记转出的固定资产价值、清理过程中应支付的相关税费及其他费用，贷方登记清理完成固定资产实际发生的净损失，期末借方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失。该账户应按被清理的固定资产项目设置明细账，进行明细核算。 1、购入不需要安装的固定资产

企业购入的不需安装的固定资产，是指企业购置的不需要安装直接达到预定可使用状态的固定资产。购入不需要安装的固定资产，应按实际支付的买价、运杂费、进口关税等相关税费，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的其他支出，作为购入的固定资产原价入账，借记“固定资产”账户，按购买固定资产取得的专用上注明的额，借记“应交税费——应交（进项税额）”账户，按实际支付的款项总额，贷记“银行存款”账户。

根据《国家税务总局关于全国实施转型改革若干问题的通知》中的规定：自2009年1月1日起，一般纳税人购进（包括接受捐赠、实务投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）的用于生产、经营的固定资产（动产）的进项税可以抵扣，不计入固定资产成本。2009年1月1日以前取得的固定资产或者2009年1月1日以后取得的除生产、经营用固定资产（动产）以外的固定资产进项税不可以抵扣，应计入固定资产成本。 【例10-36】某企业购入不需要安装的设备一台，取得的专用注明价款为20 000元，额3 400元，运输费用结算单据上注明的运输费用为1 000元（运输费按7%的扣除率计算的额允许抵扣），全部款项以银行存款支付，设备运达企业并达到预定可使用状态。应作如下会计分录：

借：固定资产 20 930 应交税费——应交（进项税额） 3 470

贷：银行存款 24 400 2、购入需要安装的固定资产

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企业购入需要安装的固定资产的支出以及发生的安装费用等均应通过“在建工程”账户核算，待安装完毕达到预定可使用状态时，按其实际成本由“在建工程”账户转入“固定资产”账户。

【例10-37】某企业购入需要安装的机器一台，取得的专用列明价款为40 000元，额为6 800元，运输费用结算单据上注明的运输费为1 000元（运输费按7%的扣除率计算的额允许抵扣），包装费为2 000元，发生安装费2 200元，款项全部以银行存款支付。该机器安装完毕达到预定可使用状态。应作如下会计分录： (1)支付机器价款、运输费、包装费和：

借：在建工程 42 930 应交税费——应交（进项税额） 6 870

贷：银行存款 49 800 (2)支付安装费：

借：在建工程 2 200

贷：银行存款 2 200 (3)安装完毕达到预定可使用状态： 借：固定资产 45 130

贷：在建工程 45 130

3、固定资产折旧

（1）固定资产折旧的概念

固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。固定资产系统分摊的这部分价值，形成折旧费用，在固定资产的有效使用年限内分摊计入各期成本费用。

企业应当按月计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期费用。固定资产计提折旧时，应以月初可提取折旧的固定资产账面原值为依据。当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧；已提足折旧的固定资产，无论能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。因此，企业每月应计提的固定资产折旧可按下列公式计算：

当月固定资产应计提的折旧额=上月固定资产计提的折旧额+上月增加固定资产应计提的折旧额-上月减少固定资产应计提的折旧额。

（2）影响固定资产折旧的因素

影响折旧的因素主要有以下几个方面： ①固定资产原价，即固定资产的成本；

②固定资产的净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满，并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用以后的金额。由于在计算折旧时，对固定资产的残余价值和清理费用是认为估计的，所以净残值的确定有一定的主观性。

③固定资产减值准备，是指固定资产已计提的固定资产减值准备累计金额。

④固定资产的使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者改固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。固定资产使用寿命的长短直接影响各期应计提的折旧额。

（3）固定资产折旧的方法 ①年限平均法

年限平均法又称直线法，是将固定资产的应计提折旧额均衡的分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。使用这种方法计算的每期折旧额均是相等的。其计算公式如下：

年折旧率=（1-预计净残值率）÷预计使用寿命（年）×100% 月折旧率=年折旧率÷12

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月折旧额=固定资产原价×月折旧率

【例10-38】甲公司有一项固定资产，原价为200000元，预计可使用年限为14年，预计净残值率为2%，使用年限平均法计算其折旧额。计算如下：

年折旧率=（1-2%）/14*100%=7% 月折旧率=7%/12*100%=0.58% 月折旧额=0.58%*200000=1160元 ②工作量法

工作量法是根据实际工作量计提固定资产折旧额的一种方法，这种方法弥补了年限平均法只重使用时间不考虑使用强度的缺点，其基本公式是：

每单位工作量折旧额=固定资产原值×（1-预计净残值率）÷预计总工作量 固定资产每期折旧额=每单位工作量折旧额×该固定资产该期实际工作量

【例10-39】甲公司的一台机器设备原价为80万元，预计生产产品产量为400万个，预计净残值率为5%。笨鱼生产产品4万个；假设，甲公司没有对该机器设备计提减值准备。则该机器设备的本月折旧额计算如下：

单个折旧额=80*（1-5%）/400=0.19元/个 本月折旧额=4*0.19=7600元 ③双倍余额递减法

双倍余额递减法是指在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面净值（固定资产账面余额累计折旧）和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。计算公式为：

年折旧率=2÷预计使用年限×100%（年限平均法下折旧率的两倍） 年折旧额=固定资产账面净值×年折旧率

由于双倍余额递减法不考虑固定资产的残值收入，因此，在应用这种方法时必须注意，不能使固定资产的账面折余价值降低到它的预计残值收入以下，所以采用双倍余额递减法计提折旧的固定资产，一般应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。

【例10-40】甲公司某项设备原价为120万元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4%；假设该公司没有对该机器设备计提减值准备，甲公司按双倍余额递减法计算折旧，每年折旧额计算如下：

年折旧率=2/5*100%=40%

第一年应计提的折旧额=120*40%=48万元

第二年应计提的折旧额=（120-48）*40%=28.8万元

第三年应计提的折旧额=（120-48-2838）*40=17.28万元 从第四年起改按年限平均法计提折旧

即最后两年折旧额=（120-48-28.8-17.28-120*4%）/2=10.56万元 ④年数总和法

年数总和法是指将固定资产的原价减去预计净残值后的余额乘以一个逐年递减的变动折旧率计算每年的折旧额的一种方法。固定资产的变动折旧率是以固定资产预计使用年限的各年数字之和作为分母，以各年初尚可使用的年数作为分子求得的，该方法的计算公式为：

年折旧率=尚可使用年限÷预计使用年限的年数总和×100% 年折旧额=（固定资产原值-预计净残值）×年折旧率

企业计提的固定资产折旧，应根据固定资产用途，分别计入有关成本费用：生产车间用固定资产计提的折旧，计入“制造费用”账户；行政管理部门使用固定资产计提的折旧，计入“管理费用”账户等。

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在会计实务中，各月计提折旧的工作一般是通过编制“固定资产折旧计算表”来完成的。 【例10-41】2012年l2月20日，某企业购入小汽车一辆供行政管理部门使用，支付价款（不含）为450 000元，预计使用寿命为6年，预计净残值为30 000元，采用年限平均法计提折旧。2013年计提小汽车折旧的会计分录为( ) A、借：制造费用75 000 贷：累计折旧75 000 B、借：管理费用75 000 贷：累计折旧 75 000 C、借：管理费用70 000 贷：固定资产70 000 D、借：管理费用70 000 贷：累计折旧70 000 【答案】D 【解析】2013年计提小汽车折旧额为（450 000-30 000）/6=70 000元，会计分录为： 借：管理费用 70 000 贷：累计折旧 70 000 【例10-42】某企业2013年10月份的固定资产折旧计算如表10 -5所示。 表10-5 固定资产折旧计算表 上 月 上月增加 使用部门 折旧额 原值 折旧额 铸造车间 加工车间 装配车间 行政管理部门 合计 500 750 705 200 60 000 48 000 20000 7 000 200 240 150 35 625 上月减少 原值 30 000 78000 45 000 — 153 000 本 月 分配 折旧额 折旧额 费用 100 400 300 — 800 600 590 555 235 管理费用 1 980 制造 费用 2 155 135000 根据上述“固定资产折旧计算表”应作如下会计分录： 借：制造费用——铸造车间 600 ——加工车间 590 ——装配车间 555 管理费用 235 贷：累计折旧 1 980 4、固定资产处置 企业在生产经营过程中，可能将不适用或不需用的固定资产对外出售转让，或因磨损、技术进步等原因对固定资产进行报废，或因遭受自然灾害而对毁损的固定资产进行处理。对于上述事项在进行会计核算时，应按规定程序办理有关手续，结转固定资产的账面价值，计算有关的清理收入、清理费用及残料价值等。 固定资产处置包括固定资产的出售、毁损、报废、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处置固定资产应通过“固定资产清理”账户核算。具体包括以下几个环节： （1）固定资产转入清理。企业因出售、毁损、报废、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等转出的固定资产，按该项固定资产的账面价值，借记“固定资产清理”账户，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”账户，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”账户，按其账面原价，贷记“固定资产”账户。 （2）发生清理费用等。固定资产清理过程中应支付的相关税费及其他费用，借记“固定资产清理”账户，贷记“银行存款”、“应交税费——应交”等账户。 17 / 45

（3）收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等。借记“银行存款”、“原 材料”等账户，贷记“固定资产清理”账户。

（4）收取保险赔款。应由保险公司或过失人赔偿的损失，借记“其他应收款”等账户，贷记“固定资产清理”账户。

（5）结转清理净损益。固定资产清理完成后，属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”账户，贷记“固定资产清理”账户；属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”账户，贷记“固定资产清理”账户。“固定资产清理”账户如为贷方余额，借记“固定资产清理”账户，贷记“营业外收入”账户。

【例10-43】2013年2月28日，甲公司出售机器设备一台，原价为100 000元，已提折旧19 400元，未计提减值准备，出售给乙公司，开具的专用上注明的价款为82 000元，额为13 940元。假定不考虑其他相关税费。甲公司应编制如下会计分录： (1)将出售固定资产转入清理时：

借：固定资产清理——机器设备 80 600 累计折旧 19 400

贷：固定资产——机器设备 100 000 (2)收回出售固定资产的收入时：

借：银行存款 95 940

贷：固定资产清理——机器设备 82 000 应交税费——应交（销项税额） 13 940 (3)结转固定资产处置净损益时：

借：固定资产清理 1 400

贷：营业外收入 1 400 五、无形资产

（一）无形资产的概念和特征

无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产主要包括专利权、非专利技术权、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。无形资产具有三个主要特征：

1. 不具备实物形态。无形资产是不具有实物形态的非货币性资产，它不像固定资产、存货等有形资产具有实物形态。

2. 具有可辨认性。无形资产能够从企业中分离或者划分出来的，具有可辨认性。 3. 属于非货币性长期资产。无形资产的使用年限在一年以上，其价值将在各个收益期间逐渐摊销。

（二）无形资产的核算

为了核算无形资产的取得、摊销和处置等情况，企业应当设置“无形资产”、“累计摊销”等科目。

1.无形资产的取得 （1）外购无形资产

外购无形资产的成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。外购无形资产入账时借记“无形资产”，贷记“银行存款”等。

【例10-44】甲公司2013年5月以1800万元的价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支付相关税费90万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生宣传广告费用25万元、展览费15万元。甲公司竞价取得专利权的入账价值是（ ）。

A. 1800万元 B. 10万元 C. 1915万元 D. 1930万元

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【答案】B

【解析】外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。下列各项不包括在无形资产的初始成本中：（1）为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；（2）无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。无形资产的入账价值=1800+90=10（万元）。

2.无形资产的摊销

企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。使用寿命有限的无形资产应进行摊销，使用寿命不确定的无形资产不应摊销（期末减值测试）。

无形资产摊销方法包括直线法、生产总量法等。企业应当选择的无形资产的摊销方法应当反映与该项资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。企业应当按月对无形资产进行摊销，无形资产的摊销一般应当计入当期损益，企业自用无形资产，其摊销金额计入管理费用，出租的无形资产，其摊销金额计入其他业务成本。

【例10-45】企业应当按年对无形资产进行摊销。（ ） 【答案】×

【解析】企业应当按月对无形资产进行摊销。 3.无形资产的处置 企业出售无形资产，应将其所得价款与该项无形资产的账面价值以及出售相关税费后的差额，计入营业外收入或营业外支出。

【例10-46】某公司购买了一项特许权，成本为600万元，合同规定受益年限为5年。该公司每月应摊销的金额为( )万元

A、50 B、40 C、120 D、l0 【答案】D

【解析】该公司每月应摊销的金额为600/5/12=10万元

第三节 债权、债务的发生和结算

企业生产经营过程中常见的债权债务包括各种应收、预付、应付、预收、应交款项以及

各种借款等。企业生产经营过程中形成的债权主要包括应收票据、应收账款和预付账款等；债务主要包括应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬和应交税费等。本节主要介绍应收账款、预付账款、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应交税费、短期借款、长期借款等债权债务发生和结算的账务处理。 一、应收及预付款项

应收及预付款项属于企业的短期债权，应收款项的收取对象是货币资金，预付款项的收取对象是有关货物。 （一）应收账款

1．应收账款的确认和计量

应收账款是指企业因销售商品或提供劳务等，应向购货或接受劳务单位收取的款项，主要包括企业出售商品或材料、提供劳务等应向有关债务人收取的价税款及代购货方垫付的运杂费和承兑到期未能收到款项的商业承兑汇票。 2．应收账款核算 “应收账款”账户，用于核算应收账款的增减变动及其结存情况。不单独设置“预收账款”账户的企业，预收的账款也在“应收账款”账户核算。“应收账款”账户借方登记应收账款的增加数，贷方登记应收账款的收回及确认的坏账损失，期末余额一般在借方，表示尚

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未收回的应收账款数；如果期末余额在贷方，则反映企业预收的款项。

应收账款是因企业销售商品或提供劳务等产生的债权，其入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。 【例10-47】下列各项中，应当借记“应收账款”科目的是( ) A、计提坏账准备 B、收回应收账款

C、因赊销商品而增加的应收账款 D、确认实际发生的坏账损失 【答案】C

【解析】因赊销商品而增加的应收账款应在“应收账款”科目的借方记入。

企业销售商品或材料等发生应收款项时，借记“应收账款”账户，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”、“应交税费——应交（销项税额）”等账户；收回款项时，借记“银行存款”等账户，贷记“应收账款”账户。

企业代购货单位垫付包装费、运杂费时，借记“应收账款”账户，贷记“银行存款”等账户；收回代垫费用时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”账户。

【例10-48】某企业向甲企业销售产品一批，货款10 000元，额17 00元，以银行存款代垫运杂费50元，款项尚未收到。应作如下会计分录： 借：应收账款——甲企业 11 750

贷：主营业务收入 10 000 应交税费——应交（销项税额） 1 700 银行存款 50 【例10-49】承【例10-48】，某企业接到银行收款通知，上述应收甲企业款项已收回入账。应作如下会计处理：

借：银行存款 11 750

贷：应收账款——甲企业 11 750 （二）应收款项的减值

企业的各项应收款项，可能会因购货人拒付、破产、死亡等原因而无法收回。这类无法收回的应收款项就是坏账，因坏账而遭受的损失为坏账损失。企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。 企业应当设置“坏账准备”账户，核算应收款项坏账准备的计提、转销等情况。“坏账准备”账户的贷方登记当期计提的坏账准备金额，借方登记实际发生的坏账损失金额和冲减的坏账准备金额，期末余额一般在贷方，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。 坏账准备可按下列公式进行计算：

当期应计提的坏账准备=当期期末应收款项余额×坏账准备计提率-(或+)计提本期坏账准备前“坏账准备”账户的贷方（借方）余额

计算出来当期应提取的坏账准备若为正数，表示应该补提的坏账准备金额；若为负数，则表示应该冲减的坏账准备金额。

企业计提坏账准备时，应按计提金额借记“资产减值损失——坏账准备”账户，贷记“坏账准备”账户。冲减多计提的坏账准备时，借记“坏账准备”账户，贷记“资产减值损失——坏账准备”账户。

1. 应收账款余额百分比法

应收账款余额百分比法就是按应收账款余额的一定比例计算提取坏账准备金。至于计提比例，由于各行业应收账款是否能及时收回，其风险程度不一，各行业规定比例不尽一致。企业每期坏账准备数额的估计要求应合理适中，估计过高会造成期间成本人为升高，估计过低则造成坏账准备不足以抵减实际发生的坏账，起不到坏账准备金的应有作用。

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2. 账龄分析法

账龄是指负债人所欠账款的时间。账龄越长，发生坏账损失的可能性就越大。账龄分析法是指根据应收账款的时间长短来估计坏账损失的一种方法。采用账龄分析法时，将不同账龄的应收账款进行分组，并根据前期坏账实际发生的有关资料，确定各账龄组的估计坏账损失百分比，再将各账龄组的应收账款金额乘以对应的估计坏账损失百分比数，计算出各组的估计坏账损失额之和，即为当期的坏账损失预计金额。

3. 赊销百分比法

赊销百分比法又称“销货百分比法”，是企业根据当期赊销金额的一定百分比估计坏账的方法。一般认为，企业当期赊销业务越多，坏账的可能性越大。企业可以根据过去的经验和有关资料，估计坏账损失与赊销金额之间的比率，也可以用其他更合理的方法进行估计。

【例10-50】20 12年12月31日，甲公司对应收乙公司的账款进行减值测试。应收账款余额合计为9 000元，甲公司根据乙公司的资信情况确定按10%计提坏账准备。假定2012年12月31日“坏账准备”账户余额为0元，则甲公司应计提的坏账准备为900元（9 000 ×10% -0）。会计分录为：

借：资产减值损失 900 贷：坏账准备 900

企业确实无法收回的应收款项按管理权限报经批准后作为坏账转销时，应当冲减已计提的坏账准备。已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。企业发生坏账损失时，借记“坏账准备”账户，贷记“应收账款”、“其他应收款”等账户。

【例10-51】承【例10-50】，假设2013年6月，甲公司对乙公司的应收账款实际发生坏账损失400元。甲公司应确认坏账损失，会计分录为： 借：坏账准备 400

贷：应收账款——乙公司 400

【例10-52】承【例10-51】，甲公司2013年末应收乙公司的账款金额为11 000元，经减值测试，甲公司决定仍按10%计提坏账准备。则甲公司应计提的坏账准备为600元[11 000 ×10% - (900 -400)]。会计分录为： 借：资产减值损失 600

贷：坏账准备 600

已确认并转销的应收款项以后又收回的，应当按照实际收到的金额增加坏账准备的账面余额。已确认并转销的应收款项以后又收回时，借记“应收账款”、“其他应收款”等账户，贷记“坏账准备”账户；同时，借记“银行存款”账户，贷记“应收账款”、“其他应收款”等账户。也可以按照实际收回的金额，借记“银行存款”账户，贷记“坏账准备”账户。

【例10-53】甲公司2013年4月20日，收到2012年已转销的坏账40 000元，已存入银行。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收账款 40 000 贷：坏账准备 40 000 借：银行存款 40 000 贷：应收账款 40 000 或者：

借：银行存款 40 000

贷：坏账准备 40 000

（三）应收票据

应收票据是指因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票是一种由出票人签

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发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的票据。

商业汇票的付款期限，由交易双方商定，但是最长不得超过6个月。企业持有的应收票据是一项短期债权，在资产负债表中列示为一项流动资产。商业汇票根据承兑人不同分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。

1、取得应收票据和收回到期票据。 为了反映和监督应收票据取得、票款收回等经济业务，企业应当设置“应收票据”科目，借方登记取得的应收票据的面值，贷方登记到期收回票款或到期前向银行貼现的应收票据的票面余额，期末余额在借方，反映企业持有的商业汇票的票面金额。本科目可按照开出、承兑商业汇票的单位进行明细核算，并设置“应收票据备查簿”，逐笔登记商业汇票的种类、号数和出票日、票面金额、交易合同号和付款人、承兑人、背书人的姓名或单位名称、到期日、背书转让日、贴现日、贴现率和贴现净额以及收款日和回金额、退票情况等资料。商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。

【例10-】环球公司2013年3月1日向乙公司销售一批商品，货款为100 000元，款项尚未收到，已办妥托收程序，使用的税率为17%。则甲公司编制会计分录如下：

借：应收账款 117 000

贷：主营业务收入 100 000 应交税费——应交（销项税额）17 000 3月15日，环球公司收到乙公司寄来的一张3个月到期的商业承兑汇票，面值为1 170 000元，抵付产品货款。则甲公司编制会计分录如下：

借：应收票据 117 000

贷：应收账款 117 000 2、转让应收票据

实务中，企业可以将自己持有的商业汇票背书转让。背书转让的，背书人应当承担票据责任。企业将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资时，应按计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照专用上注明的可抵扣的额，借记“应交税费—应交（进项税额）”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”科目。

【例10-55】乙企业2013年10月1日销售一批产品给甲公司，货已发出，专用上注明的销售收入为10万元，额1.7万元，收到甲公司交来的商业承兑汇票一张，期限为4个月，票面利率为5%.下列选项中，正确反映2013年12月31日“应收票据”科目余额的是( )

A、100 000元 B、117 000元 C、118 950元 D、118 462.5元

【答案】D

【解析】2013年12月31日“应收票据”科目余额为100 000+17 000=117 000元。 （四）预付账款

预付账款是指企业按照合同规定预付的货款，是企业暂时被供货单位占用的资金。企业预付货款后，有权要求对方按照合同规定发货。预付账款必须以购销双方签订的购销合同为条件，按照规定的程序和方法进行核算。 企业应设置“预付账款”账户，核算预付账款的增减变动及其结存情况。预付货款不多的企业，也可以不设置“预付账款”账户，直接通过“应付账款”账户核算。

企业根据购货合同的规定向供应单位预付款项时，借记“预付账款”账户，贷记“银行存款”账户；企业收到所购物资，按应计入购入物资成本的金额，借记“原材料”、“库存商品”、“应交税费——应交（进项税额）”等账户，贷记“预付账款”账户；当预付货款小于采购货物所需支付的款项时，应将不足部分补付，借记“预付账款”账户，贷记

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“银行存款”账户；当预付货款大于采购货物所需支付的款项时，对收回的多余款项，应借记“银行存款”账户，贷记“预付账款”账户。

【例10-56】某企业向乙公司采购材料3 000千克，单价100元，货款总额300 000元。按照合同规定向乙公司预付货款的50%，验收货物后补付其余款项。 (1)预付50%的货款时：

借：预付账款——乙公司 150 000 贷：银行存款 150 000

(2)收到乙公司发来的材料，经验收无误，有关记载的货款为300 000元，额为51 000元，当即以银行存款补付不足款项： 借：原材料 300 000 应交税费——应交（进项税额） 51 000

贷：预付账款——乙公司 351 000 借：预付账款——乙公司 201 000

贷：银行存款 201 000 （四）其他应收款

其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：

第一，应收的各种赔款，如因职工失职造成损失而应向该职工收取的赔款，或因企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；

第二，应收的各种罚款；

第三，存出保证金，如租入包装物暂付的押金；

第四，备用金，如暂付给企业有关部门或个人周转使用的款项； 第五，应向职工收取的各种垫付的款项，如为职工垫付的水电费等； 第六，不符合预付款性质而按规定转入的预付账款； 第七，其他各种应收、暂付款项。

【例10-57】单位职工小王出差预借差旅费2 000元，应计入的借方科目是( ) A、其他应收款 B、应收账款 C、短期借款 D、预付账款 【答案】A

【解析】预借差旅费应记入借方科目是“其他应收款”。

【例10-58】2013年5月20日，长江公司行政管理人员王明出差预借差旅费800元，以现金付讫。会计部门根据审核批准的该管理人员填制填制的借款单，应编制如下会计分录：

借：其他应收款——王明 800 库存现金 800 【例10-59】承【例10-58】，2013年5月25日，行政管理人员王明出差回来，报销差旅费600元，余款交回现金200元。会计部门根据差旅费报销单和借款结算单据，应编制如下会计分录：

借：管理费用 600 库存现金 200

贷：其他应收款——王明 800 二、应付及预收款项 （一）应付账款 1．应付账款概述

应付账款是指企业购买材料、商品和接受劳务供应等经营活动应支付的款项。应付账款，一般应在与所购买物资所有权相关的主要风险和报酬已经转移，或者所购买的劳务已经接受

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时确认。在实务工作中，为了使所购入物资的金额、品种、数量和质量等与合同规定的条款相符，避免因验收时发现所购物资存在数量或质量问题而对入账的物资或应付账款金额进行改动，在物资和账单同时到达的情况下，一般在所购物资验收入库后，再根据账单登记入账，确认应付账款。在所购物资已经验收入库，但是账单未能同时到达的情况下，企业应付物资供应单位的债务已经成立，在会计期末，为了反映企业的负债情况，需要将所购物资和相关的应付账款暂估入账，待下月初再用相反会计分录予以冲回。

企业应通过“应付账款”账户核算应付账款的发生、偿还、转销等情况。该账户贷方登记企业购买材料、商品、接受劳务等所形成的应付未付款项，借方登记偿还的应付账款，或开出商业汇票抵付应付账款的款项，或已冲销无法支付的应付账款，余额一般在贷方，表示尚未支付的应付账款。本账户一般应按照债权人设置明细账进行明细核算。 企业应付的各种赔款、应付租金、应付存入保证金等，不在本账户核算。

不单独设置“预付账款”账户的企业，预付的账款通过“应付账款”账户核算。 2．应付账款的核算

企业购入材料、商品等验收入库，但货款尚未支付，应根据有关凭证（账单、随货同行等）上记载的实际价款或暂估价值，借记“原材料”等账户，按可抵扣的额，借记“应交税费——应交（进项税额）”，按应付的款项，贷记“应付账款”账户。企业接受供应单位提供劳务而发生的应付而未付款项，应根据供应单位的账单，借记“生产成本”、“管理费用”等账户，贷记“应付账款”账户。偿还应付账款，或开出商业汇票抵付应付账款，或冲销无法支付的应付账款时,借记“应付账款”账户，贷记有关账户。

【例10-60】2013年5月5日，A企业（一般纳税人）向B公司购入材料一批，货款8000元，1 360元，对方代垫运杂费40元。材料已运到并验收入库，款项尚未支付（存货采用实际成本核算）。2013年6月5日，A企业通过银行转账偿付所欠货款。A企业应作如下会计处理：

(1) 2013年5月5日，购买材料时：

借：原材料 8 040 应交税费——应交（进项税额） 1 360

贷：应付账款-B公司 9 400

(2) 2013年6月5日，偿付货款时： 借：应付账款-B公司 9 400

贷：银行存款 9 400 【例10-61】根据供电部门通知，企业本月应付电费480 000元，其中生产车间电费320 000元，企业行政管理部门电费160 000元，款项尚未支付。 借：制造费用 320 000 管理费用 160 000

贷：应付账款——供电部门 480 000 有些应付账款由于债权单位撤销或者其他原因，企业无法支付该笔应付的款项。对于无法支付的应付款项，企业应按其账面余额计入营业外收入处理，借记“应付账款”账户，贷记“营业外收入”账户。 （二）预收账款 1．概述

预收账款是指企业按照合同规定，向购货单位预先收取的款项。根据购销合同的规定，销货企业可向购货企业先收取一部分货款，待向对方发货后再收取其余货款。企业在发货前所收取的货款，就成为企业的负债。与应付账款不同，这一负债不是以货币偿付，而是以货物抵偿。

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企业应设置“预收账款”账户，用来核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项。该账户贷方登记预收货款的数额和购货单位补付货款的数额，借方登记企业向购货方发货后冲销的预收货款数额和退回购货方多付货款的数额，余额一般在贷方，表示已预收货款但尚未向购货方发货的数额。

预收货款业务不多的企业，可以不设置“预收账款”账户，其所发生的预收货款，可通过“应收账款”账户核算。 2．预收账款的核算

企业按规定向购货单位预收货款时，借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”账户；将货物交给购货方时，按售价及，借记“预收账款”账户，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交（销项税额）”账户；收到购货单位补付的货款，借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”账户；向购货单位退回其多付的款项时，借记“预收账款”账户，贷记“银行存款”账户。 （三）其他应付款 1．概述

其他应付款是指与企业购销业务没有直接关系的应付、暂收款项，包括应付租入包装物的租金、经营租入固定资产的应付租金、出租或出借包装物收取的押金、应付及暂收其他单位的款项等。

企业应设置“其他应付款”账户，贷方登记发生的各种应付、暂收款项，借方登记偿还或转销的各种应付、暂收款项，余额在贷方，表示应付而未付的款项。 2．其他应付款的核算

企业发生各种应付、暂收款项时，借记“银行存款”等账户，贷记“其他应付款”账户；支付或退回有关款项时，借记“其他应付款”账户，贷记“银行存款”等账户。 三、应付职工薪酬

（一）应付职工薪酬概述

应付职工薪酬是企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出。职工的范围包括：(1)与企业订立正式劳动合同的所有人员（含全职、兼职和临时职工）；(2)企业正式任命的人员（如董事会、监事会和内部审计委员会成员等）；(3)虽未订立正式劳动合同或企业未正式任命，但在企业的计划、领导和控制下提供类似服务的人员。应付职工薪酬主要包括以下内容：

1．职工工资、奖金、津贴和补贴。

2．职工福利费，是指企业负担职工福利方面的义务而发生的支出，如职工生活困难补助、洗理费、计划生育独生子女补助费和提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等。 3．社会保险费，是指企业为职工交纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费。

4．住房公积金，是指企业在职工工作年限内，为职工按月交存、长期储蓄、归职工个人所有、专项用于职工住房支出的资金。

5．工会经费和职工教育经费，是指企业根据《工会法》等有关规定，按每月全部职工工资总额的一定比例计提，向工会拨缴的经费和用于职工教育培训的经费。

6．非货币性福利，是指企业给予职工的非货币性薪酬，包括企业以自产产品发放给职工作为福利、将企业拥有或租赁的资产无偿提供给职工使用、为职工无偿提供医疗保健服务等。

7．辞退福利，即因解除与职工的劳动关系而给予的补偿，是指企业在职工劳动合同到期前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。

企业应当设置“应付职工薪酬”账户，核算应付职工薪酬的提取、结算、使用等情况。

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该账户贷方登记已分配计入有关成本费用项目的职工薪酬的数额，借方登记实际发放的职工薪酬的数额，包括扣还的款项等；该账户期末贷方余额，反映企业应付未付的职工薪酬。“应付职工薪酬”账户应当按照“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”等应付职工薪酬项目设置明细账户，进行明细核算。

【例10-62】企业向职工发放工资，应借记的账户是( )

A、管理费用 B、其他应付款 C、应付职工薪酬 D、银行存款 【答案】C

【解析】企业向职工发放工资，应借记的账户是“应付职工薪酬”。 （二）应付职工薪酬的确认

企业应当在职工为其提供服务的会计期间，根据职工提供服务的受益对象，将确认的职工薪酬（包括货币性薪酬和非货币性福利）计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬。具体应分别下列情况处理：

生产部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

管理部门人员的职工薪酬，借记“管理费用”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。 销售人员的职工薪酬，借记“销售费用”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

因解除与职工的劳动关系给予的补偿，不区分职工提供服务的受益对象，全部记入“管理费用”科目。

（四）应付职工薪酬的核算

企业应当根据职工提供服务的受益对象，确认应付职工薪酬。生产部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户；应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户；管理部门人员、销售人员的职工薪酬，借记“管理费用”或“销售费用”账户，贷记“应付职工薪酬”账户。

向职工支付工资、奖金、津贴、福利费等时，从应付职工薪酬中扣还的各种款项（代垫的家属医疗费、个人所得税）等，借记“应付职工薪酬——工资”账户，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其他应收款”、“应交税费——应交个人所得税”等账户；支付工会经费和职工教育经费用于工会活动和职工培训，借记“应付职工薪酬——工会经费（或职工教育经费）”账户，贷记“银行存款”等账户；按照国家有关规定交纳社会保险费和住房公积金，借记“应付职工薪酬——社会保险费（或住房公积金）”账户，贷记“银行存款”账户。 【例10-63】2013年3月，甲公司当月应发放工资1340000元，其中：生产部门直接生产人员工资900000元；生产部门管理人员工资125000元；公司管理部门人员工资150000元；公司专设销售机构人员工资100000元；从事建造厂房人员工资65000元。3月31日，甲公司通过银行代发了本月工资。 (1)计提工资时：

借：生产成本 900000 制造费用 125000 管理费用 150000 销售费用 100000 在建工程 65000

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贷：应付职工薪酬——工资薪金 1340000 (2)发放工资时： 借：应付职工薪酬——工资薪金 1340000 贷：银行存款 1340000 上述甲公司的工资费用分配表如表10 -6所示。 表10 -6工资费用分配表 应借科目 成本或费用 直接计入 分配计入 工资费用合计 项目 （元） 生产工时（小分配金额（元／小（元） 时） 生产成本 制造费用 管理费用 销售费用 在建工程 合 计 工资 工资 工资 工资 工资 900 000 125000 150 000 100000 65 000 1340000 时） 900000 125000 150000 100000 65000 1340000

企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”账户。同时，借记“应付职工薪酬——非货币性福利”账户，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交（销项税额）”账户；按应结转产品的成本，借记“主营业务成本”账户，贷记“库存商品”账户。

企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等账户，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”账户；同时，借记“应付职工薪酬——非货币性福利”账户，贷记“累计折旧”账户。

难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。

【例10-】甲公司（一般纳税人）为一家空调生产企业，2014年2月，公司决定以其生产的空调作为福利发放给职工，每人发放一台空调。公司共有职工400人，其中生产工人300人，车间管理人员40人，厂部管理人员60人。该型号空调的每台不含税售价为5 800元，单位成本为4 200元，率为17%。甲公司的会计处理如下： (1)公司决定发放非货币性福利时：

计入生产成本的职工薪酬金额=300×5 800×(1+17%) =2 035 800（元） 计入制造费用的职工薪酬金额= 40 ×5 800×(1+17%)=271 440（元） 计入管理费用的职工薪酬金额= 60×5 800×(1+17%)=407 160（元） 借：生产成本 2 035 800 制造费用 271 440 管理费用 407 160

贷：应付职工薪酬——非货币性福利 2 714 400 (2)实际发放非货币性福利时：

借：应付职工薪酬——非货币性福利 2 714 400

贷：主营业务收入 2 320 000 应交税费——应交（销项税额） 394 400

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借：主营业务成本 1 680 000

贷：库存商品 1 680 000

【例10-65】A公司根据“工资结算汇总表”结算本月应付职工薪酬，工资总额为442500元，公司代缴职工个人所得税2500元，代垫职工家属医疗费3000元，代扣职工房租37000元，实发工资40000元。则A公司应编制如下会计分录： （1）向银行提取现金，备发工资：

借：库存现金 400000 贷：银行存款 400000 （2）发放工资：

借：应付职工薪酬——工资 400000 贷：库存现金 400000 （3）代扣款项：

借：应付职工薪酬——工资 42500

贷：其他应收款——代缴个人所得税 2500 ——代垫医疗费 3000 ——职工房租 37000 四、应交税费 （一）概述

企业根据税法规定应交纳的各种税费包括、营业税、消费税、城市维护建设税、所得税、土地、房产税、车船税、资源税等，应通过“应交税费”账户进行核算。企业交纳的印花税、耕地占用税等不需要预计应交数的税金，不通过“应交税费”账户核算。 企业设置“应交税费”科目，总括反映各种税费的交纳情况，并按照应交税费的种类进行明细核算。该科目贷方登记应交纳的各种税费等，借方登记实际交纳的税费，期末余额一般在贷方，反映企业尚未交纳的税费，期末余额如在借方，表示企业多交或尚未抵扣的税费。 （二）应交

是就货物和劳务的增值部分征收的一种流转税。按照《中华人民共和国暂行条例》规定，凡在我国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，均为的纳税人，应当依照条例规定交纳。为价外税，根据经营规模大小及会计核算的健全程度，纳税人可划分为一般纳税人和小规模纳税人。 1．应交核算的账户设置

为了核算一般纳税企业应交的确认、抵扣、转出及缴纳等会计事项，应在“应交税费”账户下设置“应交”和“未交”两个明细账户进行核算。

“应交”明细账户内，分别设置“进项税额”、“已交税金”、“转出未交”、“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交”等专栏，并采用多栏式明细账。 “未交”明细账户，核算一般纳税企业月度终了转入的应交而未交的或多交的。

小规模纳税企业应在“应交税费”账户下设置“应交”明细账户，采用三栏式明细账即可。

2．小规模纳税企业的会计处理 小规模纳税企业具有三个特点：一是销售货物或者提供应税劳务，一般只能开具普通，不能开具专用；二是销售货物或者提供应税劳务，实行简易办法计算应交额，即：

应交额=销售额×征收率； 三是销售额不包括应交额。如果企业采用销售额和应交合并定价方法，应

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还原为不含的销售额，其计算公式为： 销售额=含税销售额÷（1+征收率）。

因此，对于小规模纳税企业，购进货物或者接受应税劳务支付的额，直接计入有关购入货物或者应税劳务的成本；销售收入应按不含税价格计算；只设置“应交税费——应交”账户，账户中不必设置专栏。

【例10-66】鑫宇公司被核定为小规模纳税企业，征收率为3%，现发生如下经济业务：

(1)购入原材料一批，取得的专用上记载的原材料价款为200 000元，额为34 000元，款项已用银行存款支付，材料尚未到达（采用实际成本进行材料核算）。 借：在途物资 234 000

贷：银行存款 234 000

(2)销售A产品500件，开出的普通中注明含税价格为92 700元，收到三个月到期的不带息银行承兑汇票。

销售额=92 700÷(1+3%)=90 000（元） 应交额= 90 000×3% =2 700（元） 借：应收票据 92 700

贷：主营业务收入 90000 应交税费——应交 2 700 (3)以银行存款缴纳2 700元。 借：应交税费——应交 2 700 贷：银行存款 2 700 3．一般纳税企业的会计处理

一般纳税企业有三个特点：一是销售货物或者提供应税劳务可以开具增税值专用。二是购入货物或者接受应税劳务取得的专用上注明的额可以用销项税额抵扣；如果当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，可以结转下期继续抵扣，如果当期销项税额大于当期进项税额，抵扣后的余额为企业的应交额。三是销售额不包括其销项税额。如果企业销售货物或者提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法，应还原为不含税销售额，其计算公式为：

销售额=含税销售额÷（1+税率）并按不含税销售额计算销项税额。 一般纳税企业只有取得专用、进口货物已交纳的专用缴款书、购进免税农产品的专用收购凭证以及可据以作为扣税依据的运费结算单据等凭证时，进项税额才能从销项税额中予以抵扣。

(1)购进货物、接受应税劳务的会计处理

一般纳税企业购进货物、接受应税劳务，按取得的专用（或完税凭证）上注明的额，借记“应交税费——应交（进项税额）”账户，按专用上记载的应计入采购成本或加工修理等物资成本的金额，借记“在途物资”等账户；按照实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。购入货物发生退回，作相反的会计处理。

【例10-67】某公司为一般纳税人，购入原材料一批，取得的专用上注明的原材料价款500 000元，额85 000元，材料验收入库，货款尚未支付。该公司采用实际成本进行日常材料核算。

借：原材料 500 000

应交税费——应交（进项税额） 85 000 贷：应付账款 585 000

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(2)销售货物、提供应税劳务的会计处理

一般纳税企业销售货物或者提供应税劳务，按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等账户，按销售收入和规定的税率计算收取的额，贷记“应交税费——应交（销项税额）”账户；按照应收或者实际收到的金额，借记“应收账款”、“银行存款”等账户。发生销售退回作相反的会计处理。

【例10-68】某商业企业被核定为一般纳税人，适用税率为17%。该企业当期销售商品一批，不含税销售收入为15 000元，款项已收到，并存入银行。 借：银行存款 17 550

贷：主营业务收入 15 000 应交税费——应交（销项税额） 2 550

【例10-69】某公司被核定为一般纳税人，适用税率为17%。该公司为A企业代加工包装桶10 000个，每个收取含税加工费35.10元。款项已收到，并存入银行。 销售额= 35. 10×10 000÷(1+17%)=300 000（元） 销项税额= 300 000 ×17%=51 000（元）

借：银行存款 351 000

贷：主营业务收入 300 000 应交税费——应交（销项税额） 51 000

【例10-70】A、B两公司均为一般纳税人，B公司因品种不符合要求，把原A公司提供的商品予以退回。该商品原售价140 000元，额23 800元。A公司收到了退货，B公司收到了退款。

A公司商品被退回时的会计分录如下：

借：主营业务收入 140 000 应交税费——应交（销项税额） 23 800 贷：银行存款 163 800

结转退回商品的成本时，应借记“库存商品”账户，贷记“主营业务成本”账户。 B公司退货时的会计分录如下：

借：银行存款 163 800

贷：原材料（或在途物资） 140 000 应交税费——应交（进项税额） 23 800 (3)转出多交和未交的会计处理

月份终了，企业应通过计算来确定是否存在应交而未交或多交的额。 其计算公式如下：

本月应交而未交额=本月销项税额+本月进项税额转出额-月初结转的尚未抵扣的进项税额-本月进项税额-本月已交本月的额

第一，如果计算结果大于零，表示企业有应交而未交的额，应借记“应交税费——应交（转出未交）”账户，贷记“应交税费——未交”账户。

【例10-71】某公司为一般纳税人，2013年11月份发生销项税额425 000元，进项税额175 940元，本月已交本月的额50 000元，月初结转的尚未抵扣进项税额97 120元，本月进项税额转出7 860元。

应交未交的额=425 000 +7 860 -97 120 -175 940 - 50 000= 109 800(元) 借：应交税费——应交（转出未交） 109 800

贷：应交税费——未交 109 800

第二，如果计算结果小于零，表示企业有多交或者尚未抵扣的额，会计实务中要区分是否采用预缴额的方式分别核算。如果采用预缴方式，计算结果小于零一

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般表示企业有当月多交的额，应借记“应交税费——未交”账户，贷记“应交税费——应交（转出多交）”账户；如果不采用预缴方式，计算结果小于零，表示企业有尚未抵扣的进项税额，尚未抵扣的进项税额会在以后月份继续从销项税额中抵扣，因此不必进行会计处理。 (4)缴纳的会计处理

企业缴纳当月的，应借记“应交税费——应交（已交税金）”账户，贷记“银行存款”账户；如果当月缴纳上月或以前月份欠交的，则应借记“应交税费——未交”账户，贷记“银行存款”账户。 【例10-72】承【例10-71】，该公司2013年11月29日缴纳当月的款50 000元。2013年12月8日，缴纳上月应交而未交的款。应作如下会计分录： (1) 11月29日缴纳当月款：

借：应交税费——应交（已交税金） 50 000

贷：银行存款 50 000 (2) 12月8日，缴纳结清上月应交未交款： 借：应交税费——未交 109 800

贷：银行存款 109 800 （三）应交营业税

营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人征收的流转税。营业税以营业额为计税依据。营业额是指纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产而向对方收取的全部价款和价外费用。税率从3%~20%不等。

企业应在“应交税费”账户下设置“应交营业税”明细账户，核算应交营业税的发生、交纳情况。该账户贷方登记应交纳的营业税，借方登记已交纳的营业税，期末贷方余额反映尚未交纳的营业税。

企业按照营业额及其适用税率，计算应交的营业税，借记“营业税金及附加”账户，贷记“应交税费——应交营业税”账户；企业出售不动产时，计算应交的营业税，借记“固定资产清理”等账户，贷记“应交税费——应交营业税”账户；实际交纳营业税时，借记“应交税费——应交营业税”账户，贷记“银行存款”账户。

【例10-73】2013年8月，A管理咨询公司本月的营业收入为1 000万元，适用的营业税税率为5%，城市维护建设税率为7%，教育费附加率为3%。9月7日,A公司通过银行转账的方式缴纳了8月份的营业税、城市维护建设税、教育费附加。不考虑其他税费。 (1)8月31日，计算应交营业税、城市维护建设税、教育费附加时： 借：营业税金及附加 550 000

贷：应交税费——应交营业税 500 000 ——应交城市维护建设税 35 000 ——应交教育费附加 15 000 (2)9月7日，缴纳税费时：

借：应交税费——应交营业税 500 000

——应交城市维护建设税 35 000 ——应交教育费附加 15 000

贷：银行存款 550 000

五、银行借款

企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年以下（含一年）的借款通过“短期借款”账户进行核算，期限在一年以上的借款通过“长期借款”账户核算。 （一）短期借款

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企业取得短期借款时，应当借记“银行存款”账户，贷记“短期借款”账户。 短期借款必须按期归还本金并按时支付利息。由于短期借款利息的支付方式和支付时间不同，会计处理的方法也有一定的区别：如果银行对企业的短期借款按月计收利息，或者在借款到期收回本金时一并收回利息，但利息数额不大，企业可以在收到银行的计息通知或在实际支付利息时，直接将发生的利息费用计入当期损益（财务费用）；如果银行对企业的短期借款采取按季或半年等较长期间计收利息，或者是在借款到期收回本金时一并计收利息，数额较大，为了合理地计算各期损益额，保持各个期间损益额的均衡性，企业通常按权责发生制核算基础的要求，采取预提的方法按月计提借款利息，计入各期损益（财务费用）。 短期借款利息=借款本金×利率×计息期限

按月预提利息费用时，借记“财务费用”账户，贷记“应付利息”账户；实际支付利息时，根据已预提的利息，借记“应付利息”账户，根据应计利息，借记“财务费用”账户，根据应付利息总额，贷记“银行存款”账户。

企业短期借款到期偿还本金时，借记“短期借款”账户，贷记“银行存款”账户。 【例10-74】某有限责任公司因生产经营的临时性需要，于2012年4月30日向银行申请取得期限为6个月的借款200 000元，存入银行。该公司应作如下会计分录： 借：银行存款 200 000 贷：短期借款 200 000

【例10-75】假如【例10-74】中该有限责任公司取得的借款年利率为6%，利息按季度结算，5月末，经计算5月份应负担的利息费用为500元。该公司应作如下会计分录： 借：财务费用 1000 贷：应付利息 1000 （二）长期借款

长期借款是企业向银行或其他金融机构借入的偿还期限在1年以上（不含1年）的各种借款，一般用于固定资产的购建、改扩建工程、大修理工程、对外投资等方面。由于长期借款的使用关系到企业的生产经营规模和效益，企业除了要遵守有关的贷款规定、编制借款计划并要有不同形式的担保外，还应监督借款的使用、按期支付长期借款的利息以及按规定归还借款本金等。因此，长期借款会计处理的基本要求是反映和监督企业长期借款的借入、借款利息的结算和借款本息的归还情况，促使企业遵守信贷纪律、提高信用等级，同时也要确保长期借款发挥效益。

企业应通过“长期借款”账户，核算长期借款的借入、归还等情况。该账户按照贷款单位和贷款种类设置明细账，分别按“本金”、“利息调整”等进行明细核算。该账户的贷方登记长期借款本息的增加额，借方登记本息的减少额，贷方余额表示企业尚未偿还的长期借款。 企业借入长期借款，应按实际收到的金额，借记“银行存款”账户，贷记“长期借款——本金”账户，如存在差额，还应借记“长期借款——利息调整”账户。 长期借款利息费用应当在资产负债表日按照实际利率法计算确定，实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。长期借款计算确定的利息费用，应当按以下原则计入有关成本、费用：属于筹建期间的，计入管理费用；属于生产经营期间的，计入财务费用；如果长期借款用于购建固定资产等符合资本化条件的资产，在资产尚未达到预定可使用状态前，所发生的利息支出数应当资本化，计入在建工程等相关资产成本；资产达到预定可使用状态后发生的利息支出，以及按规定不能资本化的利息支出，计入财务费用。长期借款按合同利率计算确定的应付未付利息，记入“应付利息”账户，借记“在建工程”、“财务费用”、“管理费用”等账户，贷记“应付利息”账户。

企业归还长期借款的本金时，应按归还的金额，借记“长期借款——本金”账户，贷记“银行存款”账户；按归还的利息，借记“应付利息”、“财务费用”等账户，贷记“银行存

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款”账户。

【例10-76】2013年1月1日，A公司为集中购买一批材料向银行借入资金600 000元，借款期限3年，年利率为8%（到期一次还本付息，不计复利），所借款项已存入银行。 (1) 2013年1月1日，取得借款时： 借：银行存款 600 000

贷：长期借款 600 000

(2) 2013年1月31日，A公司计提长期借款利息时： 应计提的利息金额=600 000×8%÷12= 4 000 借：财务费用 4 000 贷：应付利息 4 000

本例中，借入的长期借款用于企业的生产经营，产生的利息应计入财务费用。 2013年2月至2015年11月，各月计提利息会计分录同上。 (3)2015年12月31日，归还长期借款本金和利息时： 借：长期借款——本金 600 000 应付利息 140 000 财务费用 4 000

贷：银行存款 744 000

第四节 资本的核算

资本主要包括实收资本和资本公积。实收资本是指投资者按照企业章程或合同、协议的规定，实际投入企业的资本。资本公积是指企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失等。 一、实收资本

（一）实收资本概述

实收资本代表着一个企业的实力，是创办企业的“本钱”，反映企业的不同所有者通过投资而投入企业的外部资金来源。实收资本的构成比例或股东的股份比例，是确定所有者在企业所有者权益中份额的基础，也是企业进行利润或股利分配的主要依据。

我国《公司法》规定，股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行规规定不得作为出资的财产除外。企业应当对作为出资的非货币财产评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行规对评估作价有规定的，从其规定。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%。不论以何种方式出资，投资者如在投资过程中违反投资合约或协议约定，不按规定如期缴足出资额，企业可以依法追究投资者的违约责任。 （二）实收资本增加

企业收到各方投资者投入资本金，其入账价值的确定是实收资本核算中的一个比较重要的问题。总体来说，投入资本应按照实际收到的投资额入账，对于收到的货币资金投资，应以实际收到的货币资金额入账；对于收到的实物等其他形式投资，应以投资合同或协议约定的价值入账，但合同或协议约定的价值不公允的除外；对于实际收到的货币资金额或投资各方确认的资产价值超过其在注册资本中所占的份额的部分，应作为资本溢价，计人资本公积。 为了反映企业实收资本的形成及其增减变动，应设置“实收资本”账户。该账户属于所有者权益类，用来核算所有者投入企业的资本金，其贷方登记所有者投入企业资本金的增加或以资本公积、盈余公积转增资本数额，其借方登记所有者投入企业资本金的减少，期末余

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额在贷方，表示企业资本金的实有额。企业应按照不同的投资者设置明细账户，进行明细核算。

企业收到所有者投入的资本后，应根据有关原始凭证（如投资单、银行通知单等），分别按不同的出资方式进行会计处理。 1．接受现金资产投资

对于投资者投入的现金资本，股份有限公司应通过“股本”核算，其他各类企业应通过“实收资本”核算。企业收到投资者出资超过其在注册资本或股本中所占份额的部分，作为资本溢价或股本溢价，在“资本公积”账户核算。

【例10-77】A、B、C共同出资投资设立甲有限责任公司，注册资本为4 000 000元，款项通过银行收妥。A、B、C持股比例分别为55%、25%和20%。按照章程规定，A、B、C投入资本分别为2200 000元、1000 000元和800 000元。甲有限责任公司已如期收到投资者一次缴足的款项。不考虑其他因素，甲有限责任公 司应编制如下会计分录：

借：银行存款 4 000 000

贷：实收资本——A 2200 000 ——B 1000 000 ——C 800 000 【例10-78】承【例10-77】，一年后，为扩大经营规模，经批准，甲有限责任公司注册资本加到5000 000元，并引入第四位投资者D加入。按照投资协议，D需缴入现金1700000元，同时享有该公司20%的股份。甲有限责任公司已收到D的现金投资，不考虑其他因素，甲有限责任公司应编制如下会计分录： 借：银行存款 1700000

贷：实收资本——D 1000000

资本公积——资本溢价 700000 2．接受非现金资产投资

企业接受非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定价值确定非现金资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

【例10-79】A有限责任公司于设立时收到甲公司作为资本投入的办公楼一栋，合同约定该办公楼的价值为200 000 000元。假定合同约定的固定资产价值与公允价值相符，不考虑其他因素，A公司会计分录为：

借：固定资产 200 000 000

贷：实收资本——甲 200 000 000

本例中，该项固定资产的合同约定价值与公允价值相符，因此固定资产应按合同约定价值入账，A公司接受甲公司投入的固定资产按合同约定金额作为实收资本，因此应贷记“实收资本”账户200 000 000元。 （三）实收资本减少

一般情况下，企业的实收资本应相对固定不变，但在某些特定情况下，实收资本可能发生增减变化。我国企业法人登记管理条例中规定，除国家另有规定外，企业的实收资本应与注册资本相一致，当实收资本比原注册资金增加或减少的幅度超过20%时，应持资金使用证明或者验资证明，向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资本或抽逃资金，要受到工商行政管理部门的处罚。

企业减少实收资本应按法定程序报经批准，股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额冲减股本，按注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额冲减股本溢价，股本溢价不足冲减的，应依次冲减“盈余公积”、“利润分配—

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—未分配利润”等账户。如果购回股票支付的价款低于面值总额的，所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加资本或股本溢价处理。

企业按法定程序报经批准减少注册资本时，借记“实收资本”账户，贷记“银行存款”、“库存现金”等账户。 二、资本公积

资本公积从本质上讲属于投入资本的范畴，是一种准资本，是资本的一种储备形式。 资本公积的主要用途是用于转增资本，即在办理增资手续后用资本公积转增实收资本，按所有者原有投资比例增加投资人的实收资本。

公司的资本公积一般都有其特定的来源。不同来源形成的资本公积，其核算的方法不同。企业应设置“资本公积”账户，反映和监督资本公积的增减变动及其结余情况。该账户贷方登记从不同渠道取得的资本公积即资本公积的增加数，借方登记用资本公积转增资本等资本公积的减少数，期末余额在贷方，表示资本公积的期末结余数。该账户应设置“资本溢价”和“其他资本公积”两个明细账户，其中，其他资本公积主要是直接计入所有者权益的利得和损失。

【例10-81】A有限责任公司接受某投资者的投资20 000 000元，其中16 000 000元作为实收资本，另4 000 000元作为资本公积，公司收到该投资者的投资后存入银行，手续已办妥。

借：银行存款 20 000 000

贷：实收资本 16 000 000 资本公积——资本溢价 4 000 000

第五节 收入、成本和费用的核算

一、收入

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入等。

收入按企业经营业务的主次分为主营业务收入和其他业务收入。企业实现的主营业务收入应通过“主营业务收入”科目核算，并通过“主营业务成本”科目核算为取得主营业务收入发生的相关成本；企业实现的原材料销售收入、包装物租金收入、固定资产租金收入、无形资产使用费收入等，通过“其他业务收入”科目核算，并通过“其他业务成本”科目核算为取得其他业务收入发生的相关成本。

【例10-82】甲公司采用托收承付结算方式销售一批商品，开出的专用上注明售价为600 000元，税额为102 000元；商品已经发出，并已向银行办妥托收手续；该批商品的成本为420 000元，甲公司会计分录如下： (1)确认商品销售收入时： 借：应收账款 702 000

贷：主营业务收入 600 000 应交税费——应交（销项税额） 102 000 (2)结转商品成本时：

借：主营业务成本 420 000 贷：库存商品 420 000

【例10-83】长江公司销售一批原材料，开出的专用上注明售价为120万元，20.4万，该批材料成本96万元。收到货款140.4万存入开户银行。该公司应编制会计分录如下：

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借：银行存款 1 404 000

贷：其他业务收入 1 200 000 应交税费 204 000 借：其他业务成本 960 000

贷：原材料 960 000 二、成本

成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种经济资源的耗费。产品生产成本一般包括直接材料、直接人工和制造费用。

成本是企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费，是按一定种类和数量的产品和劳务对象所归集的费用，是对象化了的费用。企业在一定时期内为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种费用的总和，就是这些产品的成本，也称制造成本。为了按照用途归集各项成本，划清有关成本的界限，正确计算产品成本，应当设置“生产成本”、“制造费用”账户。

【例10-84】下列各项中，应直接或间接计入产品生产成本的有( ) A、直接人工 B、直接材料 C、管理费用 D、制造费用 【答案】ABD

【解析】产品生产成本一般包括直接材料、直接人工和制造费用。 （一）“生产成本”账户 “生产成本”账户核算企业进行工业性生产发生的各项生产成本，包括生产各种产品（产成品、自制半成品）、自制材料、自制工具、自制设备等。

“生产成本”账户可按基本生产成本和辅助生产成本进行明细核算。基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象（产品的品种、类别、定单、批别、生产阶段等）设置明细账（或成本计算单，下同），并按照规定的成本项目设置专栏。企业发生的各项直接生产成本、各生产车间应负担的制造费用、辅助生产车间为基本生产车间、企业管理部门和其他部门提供的劳务和产品，期（月）末按照一定的分配标准分配给各收益对象记人本账户的借方；企业已经生产完成并已验收入库的产成品以及入库的自制半成品成本，应于期（月）末记入本账户的贷方；本账户的期末借方余额，反映企业尚未加工完成的在产品成本。 【例10-85】下列关于“生产成本”科目的表述中，正确的是( ) A、贷方反映完工转出的产品成本

B、可按成本核算对象设置基本生产成本和辅助生产成本明细账 C、借方反映所发生的各项生产费用 D、期末一定无余额 【答案】ABC 【解析】“生产成本”账户期末余额在借方，反映企业尚未加工完成的在产品成本。 （二）“制造费用”账户

【例10-86】2013年3月1日，甲公司收到一批订单，要求在3月底之前生产完成A产品和B产品各100件。甲公司如期完成任务，所有产品已于3月31日入库。本月其他资料如下：(1)领用某种材料2 500千克，其中A产品耗用1 500千克，B产品耗用1 000千克，该材料单价150元；(2)生产A产品发生的直接生产人员工时为2 000小时，B产品为1 000小时，每工时的标准工资为15元；(3)生产车间发生管理人员工资、折旧费、水电费等90000元。假定该车间3月仅生产了A和B两种产品，甲公司采用生产工人工时比例法对制造费用进行分配。相关会计分录为： (1)核算产品成本时：

A产品应分配的制造费用= 90000÷(2 000 +1000)×2 000 =60 000（元）

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B产品应分配的制造费用=90000÷(2 000 +1 000)×1000 =30 000（元） A产品的生产成本=1500×150 +2 000×15+60 000=315 000（元） B产品的生产成本=1 000×150 +1 000×15 +30000 =195 000（元） 借：生产成本——基本生产成本——A产品 315 000 ——B产品 195000

贷：原材料——××材料 37 5000 应付职工薪酬 45 000 制造费用 90 000 (2)产品入库时：

借：库存商品——A产品 315000 ——B产品 195000

贷：生产成本——基本生产成本——A产品 315000

——B产品 195000

三、费用

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利润的总流出。费用包括企业日常活动所产生的经济利益的总流出，主要指企业为取得营业收入进行产品销售等营业活动所发生的企业货币资金的流出，具体包括成本费用和期间费用。企业为生产产品、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认销售商品收入、提供劳务收入等时，将已销售商品、已提供劳务的成本等计入当期损益。费用包括主营业务成本、其他业务成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用和财务费用等。

（一）主营业务成本

主营业务成本是指企业销售商品、提供劳务等经常性活动所发生的成本。企业一般在确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时，或在月末，将已销售商品、已提供劳务的成本结转入主营业务成本。

企业应设置“主营业务成本”科目核算主营业务成本的确认和结转情况。企业结转主营业务成本时，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”、“劳务成本”科目。期末，应将“主营业务成本”科目余额结转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“主营业务成本”科目。 （二）其他业务成本

其他业务成本是指企业除主营业务活动以外的企业经营活动所发生的成本。企业销售原材料、包装物等存货实现的收入作为其他业务收入处理，结转的相关成本作为其他业务成本处理。

企业应设置“其他业务成本”科目核算其他业务成本的确认和结转情况。

企业发生或结转的其他业务成本，借记“其他业务成本”科目，贷记“原材料”、“周转材料”、“累计折旧”、“累计摊销”等科目。期末，应将“其他业务成本”科目余额结转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“其他业务成本”科目 （三）营业税金及附加

营业税金及附加是指企业经营活动应负担的相关税费。包括营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等。

企业应设置“营业税金及附加”科目核算企业经营活动相关税费的发生和结转情况。 企业按规定计算确定的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等税费，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费”等科目。期末，应将“营业税金及附加”科目余额结转入“本年利润”科目，借记“本年利润”科目，贷记“营业税金及附加”科目。

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【例10-87】下列各项税费中，通过“营业税金及附加”科目核算的有(．) A、教育费附加 B、营业税 C、 D、城市维护建设税 【答案】ABD

【解析】营业税金及附加是指企业经营活动应负担的相关税费。包括营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等。通过“应交税费”科目核算。 （四）销售费用

销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各项费用，包括企业在销售商品过程中发生的包装费、保险费、展览费、广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等费用，以及企业发生的为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费、固定资产修理费等费用。

企业应通过“销售费用”账户，核算销售费用的发生和结转情况。该账户借方登记企业所发生的各项销售费用，贷方登记期末转入“本年利润”账户的销售费用，结转后该账户应无余额。该账户应按销售费用的费用项目进行明细核算。

【例10-88】某公司为宣传新产品发生广告费000元，均用银行存款支付。 借：销售费用 000 贷：银行存款 000

【例10-】某公司销售部8月份共发生费用440 000元，其中：销售人员薪酬200 000元，销售部专用办公设备折旧费100000元，业务费140000元（均用银行存款支付）。 借：销售费用 440 000

贷：应付职工薪酬 200 000 累计折旧 100 000 银行存款 140 000

【例10-90】某公司销售一批产品，销售过程中，发生运输费10 000元、装卸费4 000元，均用银行存款支付。 借：销售费用 14000

贷：银行存款 14 000 （五）管理费用

管理费用是指企业为组织和管理生产经营活动而发生的各种管理费用，包括企业在筹建期间发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费以及企业行政管理部门发生的固定资产修理费等。

企业应通过“管理费用”账户，核算管理费用的发生和结转情况。该账户借方登记企业发生的各项管理费用，贷方登记期末转入“本年利润”账户的管理费用，结转后该账户应无余额。该账户应按管理费用的费用项目进行明细核算。

【例10-91】某企业筹建期间发生办公费、差旅费等开办费4 000元，均用银行存款支付。 借：管理费用 4 000 贷：银行存款 4 000

【例10-92】某企业行政部9月份共发生费用448 000元，其中：行政人员薪酬300 000元，行政部专用办公设备折旧费90 000元，报销行政人员差旅费42 000元（假定报销人均未预借差旅费），其他办公、水电费16 000元（均用银行存款支付）。 借：管理费用 448 000

贷：应付职工薪酬 300 000

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累计折旧 90 000 库存现金 42 000 银行存款 16 000 （六）财务费用

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生或收到的现金折扣等。

企业应通过“财务费用”账户，核算财务费用的发生和结转情况。该账户借方登记已发生的各项财务费用，贷方登记期末结转入“本年利润”账户的财务费用。结转后该账户应无余额。该账户应按财务费用的费用项目进行明细核算。

【例10-93】某企业于2013年1月1日向银行借入生产经营用短期借款720000元，期限6个月，年利率5%，该借款本金到期后一次归还，利息分月预提，按季支付。假定1月份其中120 000元暂时作为闲置资金存入银行，并获得利息收入800元，假定所有利息均不符合利息资本化条件。1月份相关利息的会计处理如下：

1月份应预提的当月份应计利息=72000 0x5%÷12 =3000（元）。 借：财务费用 3000 贷：应付利息 3000

同时，当月取得的利息收入800元应冲减财务费用。 借：银行存款 800

贷：财务费用 800

四、营业外收支 （一）营业外收入

营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。营业外收入并不是企业经营资金耗费所产生的，不需要企业付出代价，实际上是经济利益的净流入，不需要与有关的费用进行配比。营业外收入主要包括非流动资产处置利得、盘盈利得、捐赠利得等。其中：

1．非流动资产处置利得，包括固定资产处置利得和无形资产出售利得。固定资产处置利得，指企业出售固定资产所取得价款或报废固定资产的材料价值和变价收入等，扣除处置固定资产的账面价值、清理费用、处置相关税费后的净收益；无形资产出售利得，指企业出售无形资产所取得的价款，扣除无形资产的账面价值、出售相关税费后的净收益。

2．盘盈利得，主要指对于现金等清查盘点中盘盈的现金等，报经批准后计入营业外收入的金额。

3．捐赠利得，指企业接受捐赠产生的利得。

企业应通过“营业外收入”账户，核算营业外收入的取得及结转情况。该账户贷方登记企业确认的各项营业外收入，借方登记期末结转入本年利润的营业外收入。结转后该账户应无余额。该账户应按照营业外收入的项目进行明细核算。

企业确认营业外收入，借记“固定资产清理”、“银行存款”、“待处理财产损溢”等账户，贷记“营业外收入”账户。期末，应将“营业外收入”账户余额转入“本年利润”账户，借记“营业外收入”账户，贷记“本年利润”账户。

【例10-94】企业将固定资产报废清理的净收益6 000元转作营业外收入。 借：固定资产清理 6000 贷：营业外收入 6000

【例10-95】某企业本期营业外收入总额为90000元，期末结转本年利润。 借：营业外收入 90 000 贷：本年利润 90 000

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（二）营业外支出

营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，主要包括非流动资产处置损失、盘亏损失、罚款支出、公益性捐赠支出、非常损失等。其中：

1．非流动资产处置损失包括固定资产处置损失和无形资产出售损失。固定资产处置损失，指企业出售固定资产所取得价款或报废固定资产的材料价值和变价收入等，不足以抵补处置固定资产的账面价值、清理费用、处置相关税费所发生的净损失；无形资产出售损失，指企业出售无形资产所取得价款，不足以抵补出售无形资产的账面价值、出售相关税费后所发生的净损失。

2．盘亏损失，主要指对于财产清查盘点中盘亏的资产，在查明原因处理时按确定的损失计入营业外支出的金额。

3．罚款支出，指企业由于违反税收法规、经济合同等而支付的各种滞纳金和罚款。 4．公益性捐赠支出，指企业对外进行公益性捐赠发生的支出。

5．非常损失，指企业对于因客观因素（如自然灾害等）造成的损失，在扣除保险公司赔偿后应计入营业外支出的净损失。

企业应通过“营业外支出”账户，核算营业外支出的发生及结转情况。该账户借方登记企业发生的各项营业外支出，贷方登记期末结转入本年利润的营业外支出。结转后该账户应无余额。该账户应按照营业外支出的项目进行明细核算。

企业发生营业外支出时，借记“营业外支出”账户，贷记“固定资产清理”、“待处理财产损溢”、“库存现金”、“银行存款”等账户。期末，应将“营业外支出”账户余额结转入“本年利润”账户，借记“本年利润”账户，贷记“营业外支出”账户。 【例10-96】某企业用银行存款支付税款滞纳金68 000元。 借：营业外支出 68 000 贷：银行存款 68 000

【例10-97】某公司将拥有的一项非专利技术出售，取得价款1 800 000元，应交的营业税为90 000元。该非专利技术的账面余额为2 000 000元，累计摊销额为200 000元，未计提减值准备。

借：银行存款 1 800 000 累计摊销 200 000 营业外支出 90 000

贷：无形资产 2 000 000 应交税费——应交营业税 90 000

第六节 财务成果的核算

财务成果的计算和处理一般包括利润的计算、所得税的计算和缴纳、利润分配或亏损弥

补等。

一、利润

利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计人当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。 利润相关计算公式如下： （一）营业利润

营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减

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值损失+公允价值变动收益（-公允价值变动损失）+投资收益（-投资损失） 其中： 营业收入是指企业经营业务所确认的收入总额，包括主营业务收入和其他业务收入。 营业成本是指企业经营业务所发生的实际成本总额，包括主营业务成本和其他业务成本。 资产减值损失是指企业计提各项资产减值准备所形成的损失。 公允价值变动收益（或损失）是指企业交易性金融资产等公允价值变动形成的应计人当期损益的利得（或损失）。 投资收益（或损失）是指企业以各种方式对外投资所取得的收益（或发生的损失）。 （二）利润总额 利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出 其中，营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得；营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失。 （三）净利润 净利润=利润总额-所得税费用 其中，所得税费用是指企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。 利润的计算结果如果为负数，即为亏损。 企业应设置“本年利润”账户，核算企业本年度实现的净利润（或发生的净亏损）。 会计期末，企业应将“主营业务收入”、“其他业务收入”、“营业外收入”等账户的余额分别转入“本年利润”账户的贷方，将“主营业务成本”、“其他业务成本”、“营业税金及附加”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”、“营业外支出”、“所得税费用”等账户的余额分别转入“本年利润”账户的借方。企业还应将“公允价值变动损益”、“投资收益”账户的净收益转入“本年利润”．账户的贷方，将“公允价值变动损益”、“投资收益”账户的净损失转入“本年利润”账户的借方。结转后，“本年利润”账户如为贷方余额，表示当年实现的净利润；如为借方余额，表示当年发生的净亏损。 年度终了，企业还应将“本年利润”账户的本年累计余额转入“利润分配——未分配利润”账户。如“本年利润”为贷方余额，借记“本年利润”账户，贷记“利润分配——未分配利润”账户；如为借方余额，作相反的会计分录。结转后，“本年利润”账户应无余额。 【10-98】下列关于“本年利润”科目借方余额的表述中，正确的是( ) A、费用总额 B、本年累计取得的利润总额 C、本年累计产生的亏损总额 D、收入总额 【答案】C 【解析】“本年利润”账户如为贷方余额，表示当年实现的净利润；如为借方余额，表示当年发生的净亏损。 【例10-99】某企业年初未分配利润为100万元，当年实现净利润2000万元，按10%计提法定盈余公积，向投资者分配利润300万元，该企业年末未分配利润( )万元 A、1600 B、1800 C、2100 D、1900 【答案】A 【解析】该企业年末未分配利润1600=100+2000-2000×10%-300万元 【例10-100】甲公司2013年有关损益类账户的年末余额如下（该企业采用表结法，年末一次结转损益类账户） 账户名称 主营业务收入 其他业务收入 41 / 45

结账前余额 12 000 000元（贷） 1 400 000元（贷） 投资收益 营业外收入 主营业务成本 其他业务成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 营业外支出 1 200 000元（贷） 100 000元（贷） 8 000 000元（借） 800 000元（借） 160 000元（借） 1 000 000元（借） 1 0 000元（借） 400 000元（借） 500 000元（借） （1）结转各项收入、利得类账户： 借：主营业务收入 12 000 000 其他业务收入 1 400 000 投资收益 1 200 000 营业外收入 100 000 贷：本年利润 14 700 000 （2）结转各项费用、损失类账户： 借：本年利润 12 400 000 贷：主营业务成本 8 000 000 其他业务成本 800 000 营业税金及附加 160 000 销售费用 1 000 000 管理费用 1 0 000 财务费用 400 000 营业外支出 500 000 经过上述结转后，“本年利润”账户的贷方发生额合计14 700 000元，减去借方发生额合计12 400 000元，即为本年实现的利润总额（或称税前会计利润）2 300 000元。 二、所得税 （一）应交所得税计算 应交所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。应纳税所得额是在企业税前会计利润（即利润总额）的基础上调整确定的，计算公式为： 应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额-纳税调整减少额 纳税调整增加额主要包括税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额（如超过税法规定标准的职工福利费、业务招待费支出等），以及企业已计入当期损失但税法规定不允许扣除项目的金额（如税收滞纳金、罚款、罚金）。 纳税调整减少额主要包括按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前5年内的未弥补亏损和国债利息收入等。 企业当期所得税的计算公式为： 应交所得税=应纳税所得额×所得税税率 (二）所得税的账务处理 企业应设置“所得税费用”科目核算确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。企业应设置“应交税费—应交所得税”科目核算企业实际应该交纳的所得税。 1.资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税，借记“所得税费用”42 / 45

科目，贷记“应交税费—应交所得税”科目。

2.资产负债表日，根据递延所得税资产的应有余额大于“递延所得税资产”科目余额的差额，借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目；递延所得税资产的应有余额小于“递延所得税资产”科目余额的差额做相反的会计分录。

企业应予确认的递延所得税负债，应当比照上述原则处理。

【例10-101】承【例10-100】甲公司适用的所得税税率为25%，假定不存在纳税调整额。则甲公司2013年应纳税所得额为2 300 000元，应交所得税额=2 300 000×25%=575 000（元）

（1）确认所得税费用时：

借：所得税费用 575 000

贷：应交税费——应交所得税 575 000 （2）将所得税费用结转入“本年利润”账户： 借：本年利润 575 000

贷：所得税费用 575 000

上述账务处理后，甲公司2013年的净利润=2 300 000-575 000=1 725 000（元） 【例10-102】企业计算应交所得税进行会计处理时，下列会计分录中，正确的是( ) A、借：本年利润 贷：所得税费用

B、借：所得税费用 贷：应交税费——应交所得税 C、借：所得税费用 贷：银行存款 D、借：管理费用 贷：所得税费用 【答案】B 【解析】资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税，借记“所得税费用”科目，贷记“应交税费—应交所得税”科目。

三、利润分配

利润分配是指企业根据国家有关规定和企业章程、投资者的决议等，对企业当年可供分配的利润所进行的分配。企业本年实现的净利润加上年初未分配利润（或减年初未弥补亏损）和其他转入后的余额，为可供分配的利润。未分配利润是指企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存 在企业的、历年结存的利润。

企业应设置“利润分配”科目核算企业利润的分配（或亏损的弥补）和历年分配（或弥补）后的余额。本账户年末余额，反映企业的未分配利润（或未弥补亏损）。本科目应当分别按“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。

企业可供分配的利润，按下列顺序分配：提取法定盈余公积； 提取任意盈余公积；向投资者分配利润。.

(一)提取盈余公积

盈余公积是指企业按照规定从净利润中提取的企业积累资金，公司制企业的盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积。

企业应设置“盈余公积”科目核算盈余公积的提取和使用等增减变动情况，并在“盈余公积”科目下设置“法定盈余公积”、“任意盈余公积”明细科目，分别核算对盈余公积的提取和使用情况。具体包括：提取法定盈余公积、提取任意盈余公积、盈余公积补亏、盈余公积转增资本和以盈余公积发放现金股利或利润。

使用盈余公积的情况包括三种：

（1）盈余公积补亏。用盈余公积弥补亏损的时候，没有特殊的，只要金额足够就可以弥补；

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（2）盈余公积转增资本。用盈余公积转增资本的时候，转增之后盈余公积不得低于注册资本的25%;

（3）用盈余公积发放现金股利或利润。

按照《公司法》有关规定，公司制企业应按照净利润（减弥补以前年亏损，下同）的10%提取法定盈余公积。非公司制企业法定盈余公积的提取比例可超过净利润的10%。法定盈余公积累计已达注册资本的50%时，可以不再提取。

公司制企业可以根据股东大会的决议提取任意盈余公积。非公司制企业经类似权力机构批准，也可提取任意盈余公积。法定盈余公积和任意盈余公积的区别在于其各自计提的依据不同，前者以国家的法律法规为依据，后者由企业的权力机构自行决定。

1.提取法定盈余公积

企业按规定提取法定盈余公积时，借记“利润分配—提取法定盈余公积”，贷记“盈余公积—法定盈余公积”

2.提取任意盈余公积

某公司董事会通过决议，从本年度净利润中提取2500 000元的任意盈余公积。应作如下会计分录：

借：利润分配——提取任意盈余公积 2500 000

贷：盈余公积——任意盈余公积 2500 000

任意盈余公积的提取，对留存收益总额（包括盈余公积和未分配利润）和所有者权益均无影响。通过任意盈余公积的提取，减少了当期可以分派股利的利润额，其目的在于保持财力以应付特殊情况。如果企业估计将来有足够的现金流入，也可不提取任意盈余公积。 （三）盈余公积的使用

企业提取的法定盈余公积和任意盈余公积主要用于以下方面： 1．弥补亏损

企业发生亏损，应由企业自行弥补。弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以后年度的税前利润弥补；二是用以后年度的税后利润即净利润弥补；三是用盈余公积弥补。

（四）向投资者分配利润

企业应设置“应付股利”科目核算企业分配的现金股利或利润。企业根据股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案，按应支付的现金股利或利润，借记“利润分配”科目，贷记“应付股利”科目。实际支付现金股利或利润时，借记“应付股利”科目，贷记“银行存款”等科目。董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股利或利润，不做账务处理，但应在附注中披露。“应付股利”科目期末贷方余额，反映企业应付未付的现金股利或利润。本科目可按投资者进行明细核算。

【例10-105】远东股份公司本年实现净利润1000 000元，本年提取法定盈余公积100 000元，宣告发放现金股利400 000元假定不考虑其他因素，远东股份有限公司应编制的会计处理如下：

（1）结转本年利润：

借：本年利润 1000 000 贷：利润分配——未分配利润 1000 000 （2）提取法定盈余公积、宣告发放现金股利： 借：利润分配——提取法定盈余公积 100 000

——应付现金股利 400 000

贷：盈余公积——法定盈余公积 100 000 应付股利 400 000

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同时

借：利润分配——未分配利润 500 000

贷：利润分配——提取法定盈余公积 100 000 ——应付现金股利 400 000

年度终了，企业应将“利润分配”科目所属其他明细科目的余额转入本科目“未分配利润”明细科目。结转后，本科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。

“利润分配——未分配利润”科目如出现借方余额，则表示累积未弥补的亏损数额。对于未弥补亏损可以用以后年度实现的税前利润进行弥补，但弥补期限不得超过5年，超过5年以后可以用税后利润弥补，也可以用盈余公积补亏。

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